Особенности аудита в случае оценки руководством справедливой стоимости с использованием модели

121. В соответствии с пунктом 13(b) МСА 540, если аудитор тестирует процесс определения руководством оценочного значения, он обязан оценить, является ли надлежащим, с учетом конкретных обстоятельств, использованный метод оценки и являются ли обоснованными допущения, использованные руководством, с учетом целей оценки согласно применимой концепции подготовки финансовой отчетности.

122. Вне зависимости от того, использовало ли руководство внешний источник ценовой информации или собственные методы оценки, для оценки финансовых инструментов, особенно при использовании исходных данных 2-го и 3-го уровня в иерархической структуре оценки справедливой стоимости, часто применяются модели. При определении характера, сроков и объема аудиторских процедур, ориентированных на модели, аудитор может рассмотреть методологию, допущения и данные, используемые в модели. Тестирование всех трех указанных составляющих может стать полезным источником аудиторских доказательств при рассмотрении более сложных финансовых инструментов, например, инструментов, для оценки которых используются исходные данные 3-го уровня. Однако, если модель одновременно является и простой, и общепризнанной, например, некоторые расчеты цен облигаций, более полезным источником доказательств могут оказаться аудиторские доказательства, полученные в том случае, когда основное внимание уделяется рассмотрению допущений и данных.

123. Тестирование модели можно провести с использованием двух основных подходов:

(a) аудитор может протестировать модель, которую использовало руководство, рассмотрев уместность применения модели, обоснованность использованных допущений и данных, а также точность математических расчетов, или

(b) аудитор может самостоятельно выполнить оценку и затем сопоставить собственный результат с оценкой, проведенной организацией.

124. Если в основе оценки финансовых инструментов лежат ненаблюдаемые исходные данные (то есть данные 3-го уровня), аудитор может рассмотреть в том числе вопрос о том, каким образом руководство подтверждает следующее:

- какие организации являются участниками рынка, значимыми для финансового инструмента, и каковы их характеристики;

- как определяются ненаблюдаемые исходные данные при первоначальном признании;

- какие изменения были внесены руководством в собственные допущения для отражения его мнения о тех допущениях, которые использовали бы участники рынка;

- учтена ли наиболее точная исходная информация, которая имеется в данных обстоятельствах;

- как в допущениях учтена информация по сопоставимым операциям (если уместно);

- каковы результаты анализа чувствительности моделей в случае использования ненаблюдаемых исходных данных и были ли внесены корректировки, чтобы учесть неопределенность оценки.

125. Кроме того, при тестировании аудитором оценок и рассмотрении вопроса о том, представляются ли оценки в целом обоснованными, большое значение имеет знание аудитором специфики отрасли и рыночных тенденций, понимание оценок, выполненных другими организациями (с учетом конфиденциальности), и других индикаторов цены, имеющих отношение к данным оценкам. Если представляется, что оценки постоянно имеют чрезмерно агрессивный или консервативный характер, это может указывать на возможное наличие предвзятости руководства.

126. В случае отсутствия внешних доказательств в форме наблюдаемых на рынке данных особенно важно, чтобы лица, отвечающие за корпоративное управление, уделили должное внимание тому, чтобы понять субъективный характер оценок руководства и изучить доказательства, которые были получены для подтверждения этих оценок. В таких случаях аудитору, возможно, потребуется оценить, были ли проведены тщательный анализ и рассмотрение вопросов, включая соответствующую документацию, на всех надлежащих уровнях руководства в рамках организации, в том числе на уровне лиц, отвечающих за корпоративное управление.

127. В периоды снижения или нарушения обычной активности на рынках или в случае отсутствия наблюдаемых исходных данных оценки руководства могут быть более субъективными и в меньшей степени поддающимися проверке, а значит, в результате они могут оказаться менее надежными. При таких обстоятельствах аудитор может протестировать модель, используя комплекс процедур: тестирование имеющихся в организации средств контроля, оценку структуры и функционирования модели, тестирование допущений и данных, используемых в модели, и сравнение полученных с ее помощью результатов с точечной оценкой или оценкой диапазона, которые были разработаны аудитором, либо с другими методами оценки, применяемыми внешними сторонами. <1>

--------------------------------

<1> В пункте 13(d) МСА 540 приведены требования, которые применяются в том случае, когда аудитор самостоятельно разрабатывает оценку диапазона значений для анализа точечной оценки руководства. Методы оценки, разработанные внешними сторонами и используемые аудитором, при некоторых обстоятельствах могут быть отнесены к работе, выполненной экспертом аудитора, и в таком случае на них распространяются требования МСА 620.

128. Существует вероятность того, что при тестировании исходных данных, которые используются в методологии оценки, применяемой организацией <1> (например, если такие исходные данные распределяются по категориям в иерархической структуре оценки справедливой стоимости), аудитор также получит доказательства, подтверждающие информацию, которая раскрыта в соответствии с требованиями применимой концепции подготовки финансовой отчетности. Например, процедуры проверки по существу, проводимые аудитором для того, чтобы оценить, являются ли надлежащими исходные данные, применяемые в методе оценки, который использует организация (то есть исходные данные 1-го, 2-го и 3-го уровней), и тестирование анализа чувствительности, выполненного организацией, будут нужны и для того, чтобы аудитор мог оценить, обеспечивает ли раскрытая информация достоверное представление финансовой отчетности.

--------------------------------

<1> См., например, требования, касающиеся оценки аудитором использованного руководством допущения в отношении значительных рисков, в пункте 15 МСА 540.