Решение Верховного Суда РФ от 08.12.1997 N ГКПИ97-430 <О признании частично недействительными (незаконными) абзаца 1 пункта 12 и абзаца 1 пункта 13 Инструкции Госналогслужбы РФ от 29.07.95 N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц">

Именем Российской Федерации

Рассмотрев в открытом судебном заседании гражданское дело по жалобе Гузеева Н.В. на п. п. 12 и 13 Инструкции Государственной налоговой службы РФ от 29 июня 1995 года, установил:

29 июня 1995 года Государственной налоговой службой Российской Федерации издана инструкция N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц", зарегистрированная в Министерстве юстиции РФ 21 июля 1995 года за N 911 и официально опубликованная.

Гузеев Н.В. обратился в Верховный Суд РФ с жалобой, в которой поставил вопрос о признании недействительными абзац 1 пункта 12 и абзац 1 пункта 13 указанной инструкции, сославшись на несоответствие этих положений инструкции Закону РФ "О подоходном налоге с физических лиц".

Заслушав объяснения Гузеева Н.В., поддержавшего жалобу, объяснения представителей Государственной налоговой службы РФ Чикишевой О.В. и Ярошинского М.А., возражавших против удовлетворения жалобы, исследовав письменные доказательства и выслушав заключение прокурора Генеральной прокуратуры РФ Федотовой А.В., полагавшей жалобу обоснованной, Верховный Суд РФ находит жалобу Гузеева Н.В. подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

В пункте 9 Инструкции Государственной налоговой службы РФ от 29 июня 1995 года "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" (далее - Инструкция) предусмотрено, что у лиц, в том числе и у принимавших в 1986 - 1987 годах участие в определенных работах по ликвидации последствий Чернобыльской катастрофы (заявитель Гузеев Н.В. согласно удостоверению N 973886 является участником ликвидации последствий аварии на Чернобыльской АЭС в 1997 году), доход, определенный с учетом положений, изложенных в пункте 8 настоящей Инструкции, уменьшается на сумму, не превышающую в календарном году размер совокупного дохода, облагаемого по минимальной ставке.

Согласно абзацу 1 пункта 12 Инструкции у физических лиц, не перечисленных, в частности, и в пункте 9 настоящей Инструкции, доход, определенный с учетом положений, изложенных в пункте 8 настоящей Инструкции, уменьшается на сумму дохода, не превышающую за каждый полный месяц, в течение которого получен доход, однократно установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда.

Таким образом, льгота, по налогообложению предусмотренная абзацем 1 ст. 12 Инструкции, не распространена на физических лиц, в частности перечисленных в п. 9, в том числе и на заявителя как лица, принимавшего в 1997 году участие в определенных работах по ликвидации последствий Чернобыльской катастрофы.

Между тем это положение нормативного акта в части указания п. 9 Инструкции не соответствует пункту 4 статьи 3 Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц", согласно которому такая льгота, как уменьшение совокупного дохода, полученного в налогооблагаемом периоде, на сумму дохода, не превышающего за каждый полный месяц, в течение которого получен доход, установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда, не применяется лишь в отношении физических лиц, перечисленных в пунктах 2 и 3 настоящей статьи Закона. Действующая же в отношении ряда лиц, в том числе и в отношении принимавших в 1986 - 1987 годах участие в работах по ликвидации последствий Чернобыльской катастрофы (к данной категории относится и заявитель), льгота по налогообложению в виде уменьшения совокупного дохода, полученного в налогооблагаемый период, на сумму дохода, не превышающую размер совокупного дохода, облагаемого по минимальной ставке, предусмотрена не 2 и 3 пунктами ст. 3 Закона "О подоходном налоге с физических лиц", а подпунктом "е" пункта 6 ст. 3 этого Закона.

При таком положении Государственная налоговая служба РФ не вправе была в абзаце 1 пункта 12 Инструкции вводить для лиц, указанных в пункте 9 Инструкции, ограничение в одновременном применении двух приведенных льгот по налогообложению, предусмотренных частью 1 пункта 4 статьи 3 и подпунктом "е" пункта 6 статьи 3 Закона "О подоходном налоге с физических лиц".

Ссылка представителей Государственной налоговой службы РФ в подтверждение законности обжалуемых положений Инструкции на п. 5 ст. 3 Закона несостоятельна.

Согласно данной норме Закона при наличии в соответствии с настоящим Законом права на уменьшение полученного совокупного дохода одновременно по нескольким основаниям вычеты из совокупного дохода за каждый месяц, в течение которого он получен, производятся по основанию, предусматривающему более льготный размер уменьшения налогооблагаемого дохода.

Однако данное ограничение введено законодателем лишь в отношении тех лиц, которые имеют право на уменьшение полученного совокупного дохода по основаниям, предусмотренным пунктами 2 - 4 настоящей статьи.

Одно же из оснований для уменьшения полученного совокупного дохода ряду лиц, в том числе не принимавшим участие в работах по ликвидации последствий аварии на Чернобыльской АЭС в 1986 - 1987 годах (а следовательно, и заявителю Гузееву Н.В.), предусмотрено подпунктом "е" пункта 6 ст. 3 Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц", а не пунктами 2 - 4 Закона.

В связи с этим не соответствует пункту 5 ст. 3 данного Закона и положение абзаца 1 пункта 13 Инструкции в части, устанавливающей, что при наличии у физического лица права на уменьшение дохода по нескольким основаниям, предусмотренным и пунктом 9 Инструкции, в том числе и для лиц, принимавших участие в работах по ликвидации последствий аварии на Чернобыльской АЭС в 1986 - 1987 годах (а следовательно, и для Гузеева Н.В.), вычеты их совокупного дохода за каждый полный месяц, в течение которого он получен, производятся по одному из оснований, предусматривающему более льготный размер уменьшения налогооблагаемого дохода, поскольку этот пункт (п. 9) Инструкции соответствует по содержанию подпункту "е" пункта 6 статьи 3 Закона "О подоходном налоге с физических лиц", не указанному в пункте 5 статьи 3 этого Закона.

Довод представителей Государственной налоговой службы РФ о том, что до изменения приведенного Федерального закона, произведенного Федеральным законом N 74-ФЗ от 23 декабря 1994 г., категории лиц, на которых распространяется льгота по подоходному налогообложению в виде уменьшения совокупного дохода в налогооблагаемый период на сумму дохода, не превышающего размер совокупного дохода, облагаемого по минимальной ставке (указанные ныне в пп. "е" п. 6 ст. 3 Закона), были включены в п. 2 ст. 3 Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц", не может служить основанием для признания законными обжалуемых положений Инструкции, так как на день издания этой Инструкции в Законе уже были произведены указанные изменения.

Такое положение Закона не изменилось и до настоящего времени.

Руководствуясь изложенным и ст. ст. 191 - 197, 231 - 232 ГПК РСФСР, Верховный Суд Российской Федерации решил:

жалобу Гузеева Николая Васильевича удовлетворить.

Признать недействительными (незаконными) абзац 1 пункта 12 и абзац 1 пункта 13 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 29 июня 1995 года N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" в части указания в них на пункт 9 Инструкции.

Решение Верховного Суда Российской Федерации обжалованию и опротестованию в кассационном порядке не подлежит.

Судья Верховного Суда

Российской Федерации

А.И.ФЕДИН