Приложение 1. Порядок бухгалтерского учета отложенного налога на прибыль в связи с переоценкой основного средства и его последующей реализацией с получением прибыли

Приложение 1

к Положению Банка России

от 4 сентября 2015 года N 490-П

"Отраслевой стандарт бухгалтерского

учета отложенных налоговых

обязательств и отложенных

налоговых активов некредитными

финансовыми организациями"

ПОРЯДОК

БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ОТЛОЖЕННОГО НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

В СВЯЗИ С ПЕРЕОЦЕНКОЙ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА И ЕГО ПОСЛЕДУЮЩЕЙ

РЕАЛИЗАЦИЕЙ С ПОЛУЧЕНИЕМ ПРИБЫЛИ

Расчеты представлены в целых рублях с округлением в сторону увеличения.

Указанные в настоящем приложении временные периоды соответствуют: "20X1" - текущему году, "20X2" - году, следующему за годом 20X1, и так далее.

По состоянию на 31 декабря 20X1 года в бухгалтерском учете и для целей налогового учета организацией отражен объект основных средств (здание), принятый к учету 10 лет назад 1 января по первоначальной стоимости (пункт 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (Собрание законодательства, 2000, N 32, ст. 3340) (далее - Налоговый кодекс) 600 000 000 рублей, со сроком полезного использования 40 лет и с начисленной амортизацией 150 000 000 рублей <1>.

--------------------------------

<1> Расчет: 600 000 000 руб. : 40 лет x 10 лет = 150 000 000 руб.

Вопросы налогообложения налогом на добавленную стоимость в данном порядке не рассматриваются.

С учетом проведенной на конец отчетного года организацией переоценки стоимость объекта основных средств без учета накопленной амортизации составила 840 000 000 рублей. Сумма переоценки стоимости указанного объекта основных средств не учитывается для целей налогового учета (абзац шестой пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса).

Отражение в бухгалтерском учете увеличения стоимости основного средства и доначисления амортизации в результате переоценки в период отражения в бухгалтерском учете событий после отчетной даты, то есть в период до даты составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 20X1 год:

увеличение стоимости объекта основных средств в результате переоценки:

--------------------------------

<1> Счет N 60401 "Основные средства (кроме земли)".

<2> Расчет: 840 000 000 руб. - 600 000 000 руб. = 240 000 000 руб.

<3> Счет N 10601 "Прирост стоимости основных средств при переоценке".

и одновременно доначисление амортизации:

--------------------------------

<1> Счет N 60414 "Амортизация основных средств (кроме земли)".

<2> Расчет: коэффициент пересчета - 840 000 000 руб. : 600 000 000 руб. = 1,4; изменение суммы ранее начисленной амортизации - 150 000 000 руб. x 1,4 - 150 000 000 руб. = 60 000 000 руб.

Ежемесячная амортизация с учетом произведенной переоценки основного средства составляет 1 750 000 рублей <1>.

--------------------------------

<1> Расчет: (840 000 000 руб. - 210 000 000 руб.) : 30 лет : 12 мес. = 1 750 000 руб.

Выдержка из ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за двенадцать месяцев 20X1 года:

(в рублях)

--------------------------------

<1> Расчет: 240 000 000 руб. x 20% = 48 000 000 руб. (налоговая ставка по налогу на прибыль составляет 20%).

<2> Ежемесячная амортизация для целей налогового учета составляет 600 000 000 руб. : 40 лет : 12 мес. = 1 250 000 руб., накопленная амортизация составляет 1 250 000 руб. x 10 лет x 12 мес. = 150 000 000 руб.

<3> Расчет: 60 000 000 руб. x 20% = 12 000 000 руб.

<4> Расчет: 48 000 000 руб. - 12 000 000 руб. = 36 000 000 руб.

<5> Расчет: 840 000 000 руб. - 210 000 000 руб. = 630 000 000 руб.

<6> Расчет: 600 000 000 руб. - 150 000 000 руб. = 450 000 000 руб.

<7> Расчет: 180 000 000 руб. x 20% = 36 000 000 руб.

На основании данных ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за двенадцать месяцев 20X1 года в бухгалтерском учете отражается изменение (увеличение) отложенного налогового обязательства в размере 36 000 000 рублей <1>.

--------------------------------

<1> Расчет: 36 000 000 руб. - 0 руб. = 36 000 000 руб.

Отражение в бухгалтерском учете изменения отложенного налогового обязательства в добавочном капитале в связи с переоценкой основного средства в период отражения событий после отчетной даты, то есть в период до даты составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, за 20X1 год:

Остатки по счетам бухгалтерского учета организации на 31 декабря 20X1 года:

Отражение в бухгалтерском учете начисленной амортизации по объекту основных средств за первый квартал 20X2 года (в данном порядке начисленная амортизация отражается в бухгалтерском учете условно в целом за квартал):

--------------------------------

<1> Счет N 71802 "Расходы, связанные с обеспечением деятельности".

<2> Расчет: 1 750 000 руб. x 3 мес. = 5 250 000 руб.

Выдержка из ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за первый квартал 20X2 года:

(в рублях)

--------------------------------

<1> Расчет: 240 000 000 руб. x 20% = 48 000 000 руб.

<2> Расчет: 150 000 000 руб. + 3 750 000 руб. = 153 750 000 руб.; амортизация за три месяца - 1 250 000 руб. x 3 мес. = 3 750 000 руб.

<3> Расчет: 61 500 000 руб. x 20% = 12 300 000 руб., в том числе отложенный налоговой актив, образованный в связи с разницей между начисленной амортизацией для целей бухгалтерского и налогового учета за первый квартал 20X2 года, в размере (1 750 000 руб. x 3 мес. - 1 250 000 руб. x 3 мес.) x 20% = 300 000 руб., относится на счета по учету финансового результата; отложенный налоговой актив, образованный в связи с разницей между накопленной амортизацией для целей бухгалтерского и налогового учета в результате переоценки объекта основных средств, в размере (840 000 000 руб. : 40 лет x 10 лет - 600 000 000 руб. : 40 лет x 10 лет) x 20% = 12 000 000 руб., относится на счета по учету добавочного капитала.

<4> Расчет: 48 000 000 руб. - 12 000 000 руб. = 36 000 000 руб.

<5> Расчет: 840 000 000 руб. - 212 250 000 руб. = 624 750 000 руб.

<6> Расчет: 600 000 000 руб. - 153 750 000 руб. = 446 250 000 руб.

<7> Расчет: 178 500 000 руб. x 20% = 35 700 000 руб., в том числе отложенное налоговое обязательство в размере (240 000 000 руб. - 60 000 000 руб.) x 20% = 36 000 000 руб. относится на счета по учету добавочного капитала, где 240 000 000 руб. - разница между стоимостью объекта основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета в результате переоценки объекта основных средств; 60 000 000 руб. - разница между накопленной амортизацией для целей бухгалтерского и налогового учета в результате переоценки объекта основных средств; отложенный налоговый актив, образованный в связи с разницей между начисленной амортизацией для целей бухгалтерского и налогового учета за первый квартал 20X2 года в размере (1 500 000 руб. x 20%) = 300 000 руб. относится на счета по учету финансового результата.

На основании данных ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за первый квартал 20X2 года с учетом расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за двенадцать месяцев 20X1 года в бухгалтерском учете отражается изменение (увеличение) отложенного налогового актива в размере 300 000 рублей <1>.

--------------------------------

<1> Расчет: 300 000 руб. - 0 руб. = 300 000 руб. относится на счета по учету финансового результата; 36 000 000 руб. - 36 000 000 руб. = 0 руб. относится на счета по учету добавочного капитала.

Примечание. Отложенные налоговые обязательства и отложенные налоговые активы в отношении остатка на балансовом счете по учету амортизации относятся на счета по учету финансового результата, поскольку изменение остатка балансового счета N 60414 "Амортизация основных средств (кроме земли)" при начислении амортизации отражается на счетах по учету финансового результата.

Отражение в бухгалтерском учете изменения отложенного налогового актива не позднее 30 календарных дней со дня окончания первого квартала 20X2 года (используется счет N 61701 "Отложенное налоговое обязательство" в связи с наличием на нем остатка):

Остатки по счетам бухгалтерского учета организации:

Отражение в бухгалтерском учете начисленной амортизации по объекту основных средств за второй квартал 20X2 года (в данном порядке начисленная амортизация отражается в бухгалтерском учете условно в целом за квартал):

--------------------------------

<1> Расчет: 1 750 000 руб. x 3 мес. = 5 250 000 руб.

Выдержка из ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за шесть месяцев 20X2 года:

(в рублях)

--------------------------------

<1> Расчет: 240 000 000 руб. x 20% = 48 000 000 руб.

<2> Расчет: 153 750 000 руб. + 3 750 000 руб. = 157 500 000 руб.; амортизация за три месяца - 1 250 000 руб. x 3 мес. = 3 750 000 руб.

<3> Расчет: 63 000 000 руб. x 20% = 12 600 000 руб., в том числе 12 000 000 руб. относится на счета по учету добавочного капитала, 600 000 руб. относится на счета по учету финансового результата. Порядок расчета сумм, относимых на счета по учету добавочного капитала и счета по учету финансового результата, аналогичен порядку расчета за первый квартал 20X2 года.

<4> Расчет: 48 000 000 руб. - 12 000 000 руб. = 36 000 000 руб.

<5> Расчет: 840 000 000 руб. - 220 500 000 руб. = 619 500 000 руб.

<6> Расчет: 600 000 000 руб. - 157 500 000 руб. = 442 500 000 руб.

<7> Расчет: 177 000 000 руб. x 20% = 35 400 000 руб., в том числе отложенное налоговое обязательство в размере 180 000 000 руб. x 20% = 36 000 000 руб. относится на счета по учету добавочного капитала, отложенный налоговый актив в размере 3 000 000 руб. x 20% = 600 000 руб. относится на счета по учету финансового результата. Порядок расчета сумм, относимых на счета по учету добавочного капитала и счета по учету финансового результата, аналогичен порядку расчета за первый квартал 20X2 года.

На основании данных ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за шесть месяцев 20X2 года с учетом расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за первый квартал 20X2 года в бухгалтерском учете отражается изменение (увеличение) отложенного налогового актива в размере 300 000 рублей <1>.

--------------------------------

<1> Расчет: 600 000 руб. - 300 000 руб. = 300 000 руб. относится на счета по учету финансового результата; 36 000 000 руб. - 36 000 000 руб. = 0 руб. относится на счета по учету добавочного капитала.

Отражение в бухгалтерском учете изменения отложенного налогового актива не позднее 30 календарных дней со дня окончания шести месяцев 20X2 года (используется счет N 61701 "Отложенное налоговое обязательство" в связи с наличием на нем остатка):

Остатки по счетам бухгалтерского учета организации:

Отражение в бухгалтерском учете начисленной амортизации по объекту основных средств за третий квартал 20X2 года (в данном порядке начисленная амортизация отражается в бухгалтерском учете в целом условно за квартал):

--------------------------------

<1> Расчет: 1 750 000 руб. x 3 мес. = 5 250 000 руб.

Выдержка из ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за девять месяцев 20X2 года:

(в рублях)

--------------------------------

<1> Расчет: 240 000 000 руб. x 20% = 48 000 000 руб.

<2> Расчет: 157 500 000 руб. + 3 750 000 руб. = 161 250 000 руб.; амортизация за три месяца - 1 250 000 руб. x 3 мес. = 3 750 000 руб.

<3> Расчет: 64 500 000 руб. x 20% = 12 900 000 руб., в том числе 12 000 000 руб. относится на счета по учету добавочного капитала, 900 000 руб. относится на счета по учету финансового результата. Порядок расчета сумм, относимых на счета по учету добавочного капитала и счета по учету финансового результата, аналогичен порядку расчета за первый квартал 20X2 года.

<4> Расчет: 48 000 000 руб. - 12 000 000 руб. = 36 000 000 руб.

<5> Расчет: 840 000 000 руб. - 225 750 000 руб. = 614 250 000 руб.

<6> Расчет: 600 000 000 руб. - 161 250 000 руб. = 438 750 000 руб.

<7> Расчет: 175 500 000 руб. x 20% = 35 100 000 руб., в том числе отложенное налоговое обязательство в размере 180 000 000 руб. x 20% = 36 000 000 руб. относится на счета по учету добавочного капитала, отложенный налоговый актив в размере 4 500 000 руб. x 20% = 900 000 руб. относится на счета по учету финансового результата. Порядок расчета сумм, относимых на счета по учету добавочного капитала и счета по учету финансового результата, аналогичен порядку расчета за первый квартал 20X2 года.

На основании данных ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за девять месяцев 20X2 года с учетом расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за шесть месяцев 20X2 года в бухгалтерском учете отражается изменение (увеличение) отложенного налогового актива в размере 300 000 рублей <1>.

--------------------------------

<1> Расчет: 900 000 руб. - 600 000 руб. = 300 000 руб. относится на счета по учету финансового результата; 36 000 000 руб. - 36 000 000 руб. = 0 руб. относится на счета по учету добавочного капитала.

Отражение в бухгалтерском учете изменения отложенного налогового актива не позднее 30 календарных дней со дня окончания девяти месяцев 20X2 года (используется счет N 61701 "Отложенное налоговое обязательство" в связи с наличием на нем остатка):

Остатки по счетам бухгалтерского учета организации:

Отражение в бухгалтерском учете начисленной амортизации по объекту основных средств за четвертый квартал 20X2 года (в данном порядке начисленная амортизация отражается в бухгалтерском учете условно в целом за квартал):

--------------------------------

<1> Расчет: 1 750 000 руб. x 3 мес. = 5 250 000 руб.

С учетом проведенной на конец отчетного года организацией переоценки стоимость объекта основных средств без учета накопленной амортизации составила 756 000 000 рублей. Сумма переоценки (уценки) стоимости указанного объекта основных средств не учитывается для целей налогового учета (абзац седьмой пункта 1 статьи 257, подпункт 1 пункта 1 статьи 268 Налогового кодекса).

Отражение в бухгалтерском учете уценки в результате переоценки основного средства и уменьшения амортизации основного средства в период отражения в бухгалтерском учете событий после отчетной даты, то есть в период до даты составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 20X2 год:

уменьшение амортизации объекта основных средств в результате уценки:

--------------------------------

<1> Расчет: коэффициент пересчета - 756 000 000 руб. : 840 000 000 руб. = 0,9; изменение суммы ранее начисленной амортизации - 231 000 000 руб. x 0,9 - 231 000 000 руб. = -23 100 000 руб.

и одновременно уменьшение стоимости:

--------------------------------

<1> Расчет: 840 000 000 руб. - 756 000 000 руб. = 84 000 000 руб.

Остатки по счетам N 718 "Доходы и расходы, связанные с обеспечением деятельности" и N 719 "Налог на прибыль" перенесены на счета N 728 "Доходы и расходы, связанные с обеспечением деятельности прошлого года" и N 729 "Налог на прибыль прошлого года" соответственно.

Ежемесячная амортизация с учетом произведенной переоценки (уценки) основного средства составляет 1 575 000 рублей <1>.

--------------------------------

<1> Расчет: (756 000 000 руб. - 207 900 000 руб.) : 29 лет : 12 мес. = 1 575 000 руб.

Выдержка из ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за двенадцать месяцев 20X2 года:

(в рублях)

--------------------------------

<1> Расчет: 156 000 000 руб. x 20% = 31 200 000 руб.

<2> Амортизация, отнесенная на счета финансового результата, составляет 150 000 000 руб. + 21 000 000 руб. = 171 000 000 руб., в том числе амортизация за 20X2 год составляет 1 750 000 руб. x 12 мес. = 21 000 000 руб.

Амортизация, отнесенная на счета добавочного капитала, составляет 207 900 000 руб. - 171 000 000 руб. = 36 900 000 руб. или 60 000 000 руб. - 23 100 000 руб. = 36 900 000 руб.

<3> Расчет: 161 250 000 руб. + 3 750 000 руб. = 165 000 000 руб.; амортизация за три месяца - 1 250 000 руб. x 3 мес. = 3 750 000 руб.

<4> 6 000 000 руб. + 36 900 000 руб. = 42 900 000 руб., где вычитаемая временная разница между начисленной амортизацией в бухгалтерском и налоговом учете за 12 месяцев 20X2 года составляет: 21 000 000 руб. - 1 250 000 руб. x 12 мес. = 6 000 000 руб.; вычитаемая временная разница, представляющая сумму амортизации, отнесенную на счета по учету добавочного капитала, составляет 36 900 000 руб.

<5> Расчет: 42 900 000 руб. x 20% = 8 580 000 руб., в том числе 6 000 000 руб. x 20% = 1 200 000 руб. относится на счета по учету финансового результата и 36 900 000 руб. x 20% = 7 380 000 руб. относится на счета по учету добавочного капитала.

<6> Расчет: 31 200 000 руб. - 7 380 000 руб. = 23 820 000 руб.

<7> Расчет: 756 000 000 руб. - 207 900 000 руб. = 548 100 000 руб.

<8> Расчет: 600 000 000 руб. - 165 000 000 руб. = 435 000 000 руб.

<9> Расчет: 113 100 000 руб. x 20% = 22 620 000 руб., в том числе отложенное налоговое обязательство в размере (156 000 000 руб. - 36 900 000 руб.) x 20% = 23 820 000 руб. относится на счета по учету добавочного капитала, где 156 000 000 руб. - разница между стоимостью объекта основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета в результате переоценки объекта основных средств;

36 900 000 руб. - сумма амортизации, отнесенная на счета по учету добавочного капитала в результате переоценки объекта основных средств; отложенный налоговый актив, образованный в связи с разницей между начисленной амортизацией для целей бухгалтерского и налогового учета за 12 месяцев 20X2 года, в размере 6 000 000 руб. x 20% = 1 200 000 руб. относится на счета по учету финансового результата.

На основании данных ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за двенадцать месяцев 20X2 года с учетом расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за девять месяцев 20X2 года в бухгалтерском учете отражается изменение (уменьшение) отложенного налогового обязательства в размере 12 180 000 рублей <1> и изменение (увеличение) отложенного налогового актива в размере 300 000 рублей <2>.

--------------------------------

<1> Расчет: 23 820 000 руб. - 36 000 000 руб. = -12 180 000 руб. относится на счета по учету добавочного капитала.

<2> Расчет: 1 200 000 руб. - 900 000 руб. = 300 000 руб. относится на счета по учету финансового результата.

Отражение в бухгалтерском учете изменения отложенного налогового обязательства и отложенного налогового актива в связи с начисленной амортизацией и уценкой в результате переоценки основного средства в период отражения событий после отчетной даты, то есть в период до даты составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, за 20X2 год:

в добавочном капитале:

на счетах по учету финансового результата (используется счет N 61701 "Отложенное налоговое обязательство" в связи с наличием на нем остатка):

Остатки по счетам бухгалтерского учета организации на 31 декабря 20X2 года:

Отражение в бухгалтерском учете начисленной амортизации по объекту основных средств за первый квартал 20X3 года (в данном порядке начисленная амортизация отражается в бухгалтерском учете условно в целом за квартал):

--------------------------------

<1> Расчет: 1 575 000 руб. x 3 мес. = 4 725 000 руб.

Выдержка из ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за первый квартал 20X3 года:

(в рублях)