Решение Верховного Суда РФ от 04.04.2000 N ГКПИ2000-176 <О признании недействительными второго предложения абзаца 2 подпункта "у" пункта 12 (частично) Инструкции Госналогслужбы РФ от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" и пункта 16 Разъяснений Госналогслужбы РФ от 23.09.1993 N ВЗ-4-05/150н "По отдельным вопросам, связанным с применением налогового законодательства по налогу на добавленную стоимость">

Именем Российской Федерации

Верховный Суд Российской Федерации в составе:

рассмотрев в открытом судебном заседании гражданское дело по жалобе Михайлова Ю.М. и государственного унитарного предприятия "Дезинфекция на Кавказских Минеральных Водах" о признании недействительным второго предложения абзаца 2 подпункта "у" пункта 12 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" и пункта 16 Разъяснений Государственной налоговой службы Российской Федерации от 23.09.1993 N ВЗ-4-05/150н "По вопросам, связанным с применением налогового законодательства по налогу на добавленную стоимость",

установил:

23.09.1993 Государственной налоговой службой Российской Федерации были приняты Разъяснения N ВЗ-4-05/150н "По вопросам, связанным с применением налогового законодательства по налогу на добавленную стоимость" (далее - Разъяснения).

Пунктом 16 Разъяснений предусмотрено, что платные услуги, оказываемые санитарно - эпидемиологическими учреждениями для населения (по месту жительства, работы, отдыха), а также по договорам, заявкам предприятий по защите от переносчиков инфекционных заболеваний (дезинфекция, дезинсекция, дератизация и т.п.), облагаются налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.

Согласно второму предложению абзаца 2 подпункта "у" пункта 12 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (далее - Инструкция) ветеринарные и санитарно - эпидемиологические услуги от налога на добавленную стоимость не освобождаются.

Михайлов Ю.М. и государственное унитарное предприятие "Дезинфекция на Кавказских Минеральных Водах" обратились в Верховный Суд Российской Федерации с жалобой о признании недействительными вышеприведенных положений Разъяснений и Инструкции, ссылаясь на их несоответствие подпункту "у" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость". Заявители ссылались на то, что услуги по защите здоровья и охране окружающей среды, оказываемые населению организациями, входящими в систему Госсанэпидслужбы Российской Федерации, а именно дезинфекция, дератизация и дезинсекция, являются платными медицинскими услугами, которые должны освобождаться от налога на добавленную стоимость. Между тем оспариваемые правовые акты неправомерно возлагают на юридических и физических лиц обязанность по уплате налога на добавленную стоимость при оказании им вышеназванных услуг организациями государственной санитарно - эпидемиологической службы Российской Федерации.

Представители Министерства Российской Федерации по налогам и сборам Муравьева И.Е. и Кулагин А.Б., Министерства финансов Российской Федерации Рассказова О.Т. и Шилина В.В., Министерства юстиции Российской Федерации Богданова В.В. с доводами жалобы не согласились, ссылаясь на то, что оспариваемые заявителями положения правового акта соответствуют действующему федеральному законодательству.

Представитель Министерства здравоохранения Российской Федерации Лыткин Б.Г. пояснил суду, что в систему организаций Госсанэпидслужбы России, подчиненных Минздраву России, входят государственные дезинфекционные предприятия, на которые возложено проведение дезинфекционных, дератизационных и дезинсекционных работ (услуг). Эти работы (услуги) включены в Перечень платных медицинских работ (услуг), которые могут выполняться организациями Госсанэпидслужбы России.

Заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела и выслушав заключение прокурора Генеральной прокуратуры Российской Федерации Федотовой А.В., полагавшей жалобу удовлетворить частично, Верховный Суд Российской Федерации находит, что жалоба заявителей подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом "у" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" (Перечень товаров (работ, услуг), освобождаемых от налога) от налога на добавленную стоимость освобождаются платные медицинские услуги для населения.

Суд полагает, что к числу таких медицинских услуг относятся и услуги по дезинфекции, дератизации и дезинсекции, оказываемые населению организациями государственной санитарно - эпидемиологической службы Российской Федерации. Данный вывод суда основан на положениях действующего законодательства.

Так, согласно п. 7 ст. 46 Федерального закона "О санитарно - эпидемиологическом благополучии населения" структура государственной санитарно - эпидемиологической службы Российской Федерации, ее задачи, функции, порядок осуществления ее деятельности, порядок назначения руководителей органов и учреждений указанной службы устанавливаются Положением о государственной санитарно - эпидемиологической службе Российской Федерации, утвержденным Правительством Российской Федерации.

В силу пункта 1 Положения о государственной санитарно - эпидемиологической службе Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.06.1998 N 680, государственная санитарно - эпидемиологическая служба Российской Федерации входит в систему Министерства здравоохранения Российской Федерации и объединяет органы и организации, действующие в целях обеспечения санитарно - эпидемиологического благополучия населения.

В соответствии со ст. 47 Федерального закона "О санитарно - эпидемиологическом благополучии населения" финансирование государственной санитарно - эпидемиологической службы Российской Федерации осуществляется в числе других и за счет средств, поступающих за выполнение работ и оказание услуг учреждениями государственной санитарно - эпидемиологической службы Российской Федерации по договорам с гражданами, индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами.

Данная правовая норма конкретизирована в подпункте 4 пункта 16 Положения о государственной санитарно - эпидемиологической службе Российской Федерации, в котором указано, что источниками финансирования организаций службы могут быть внебюджетные средства, в том числе средства от выполнения организациями службы платных медицинских работ (оказания услуг) по договорам с хозяйствующими субъектами и населением. Перечень платных медицинских работ (услуг), которые могут выполняться организациями службы в соответствии с их компетенцией, утверждается Министерством здравоохранения Российской Федерации.

Реализуя поручение Правительства Российской Федерации, Министерство здравоохранения Российской Федерации 31.12.99 издало Приказ N 474 "О Перечне платных медицинских работ (услуг), которые могут выполняться учреждениями государственной санитарно - эпидемиологической службы Российской Федерации". Данный Приказ 08.02.2000 был зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации и официально опубликован в установленном порядке.

В пункт 6 Перечня платных медицинских работ (услуг) включены дезинфекционные, дезинсекционные и дератизационные работы (услуги) по заявкам граждан, индивидуальных предпринимателей и юридических лиц.

Следовательно, оказываемые населению платные услуги по дезинфекции, дезинсекции и дератизации являются медицинскими услугами, которые должны освобождаться от налога на добавленную стоимость.

Данный вывод подтверждается и "Общероссийским классификатором услуг населению", утвержденным Постановлением Госстандарта Российской Федерации N 163 от 28.06.1993, в редакции от 05.03.1999, в котором услуги по проведению дезинфекции, дератизации и дезинфекции включены в подгруппу "Медицинские услуги".

Между тем оспариваемые заявителями положения нормативных актов вводят не предусмотренные законом ограничения на использование льготы по налогу на добавленную стоимость при оказании организациями государственной санитарно - эпидемиологической службы Российской Федерации платных услуг населению по дезинфекции, дезинсекции и дератизации. Вследствие этого на граждан, заказавших такие услуги, неправомерно возлагается обязанность по уплате в бюджет сумм налога, который по закону они платить не обязаны.

При таких обстоятельствах эти положения нормативных актов в части, не соответствующей подпункту "у" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", должны быть признаны недействительными.

При этом суд учитывает, что к числу "санитарно - эпидемиологических услуг", указанных во втором предложении абзаца 2 подпункта "у" пункта 12 Инструкции, Министерство по налогам и сборам Российской Федерации и Министерство финансов Российской Федерации относят в том числе и оказываемые населению организациями государственной санитарно - эпидемиологической службы Российской Федерации платные услуги по дезинфекции, дезинсекции и дератизации.

В то же время суд не может согласиться с жалобой заявителей о том, что от налога на добавленную стоимость должны освобождаться и ветеринарные услуги, поскольку такого положения в Законе Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" не содержится.

С доводами Министерства по налогам и сборам Российской Федерации о том, что дезинфекция, дезинсекция и дератизация не могут быть освобождены от налога на добавленную стоимость, поскольку они являются работами, а не услугами, суд согласиться не может.

Согласно пункту 4 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц. Результаты деятельности по дезинфекции, дезинсекции и дератизации материального выражения не имеют.

Руководствуясь ст. 191 - 197, 231, 232, 239.7 Гражданского процессуального кодекса РСФСР, Верховный Суд Российской Федерации

решил:

жалобу Михайлова Ю.М. и государственного унитарного предприятия "Дезинфекция на Кавказских Минеральных Водах" удовлетворить частично.

Признать недействительным (незаконным) второе предложение абзаца 2 подпункта "у" пункта 12 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" в части слов: "и санитарно - эпидемиологические".

Признать недействительным (незаконным) пункт 16 Разъяснений Государственной налоговой службы Российской Федерации от 23.09.1993 N ВЗ-4-05/150н "По вопросам, связанным с применением налогового законодательства по налогу на добавленную стоимость" - в полном объеме.

Решение может быть обжаловано в Кассационную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в течение десяти дней.