Разъяснения Банка России от 20.11.2017 "По вопросам, связанным с применением Положения Банка России от 01.10.2015 N 493-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета некредитными финансовыми организациями операций по выдаче (размещению) денежных средств по договорам займа и договорам банковского вклада" (далее - Положение Банка России N 493-П)"

N вопроса

Вопрос

Разъяснение

1

2

3

1.

Необходимо ли некредитной финансовой организации, применяющей МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка", на дату списания в соответствии с пунктом 2.28 Положения Банка России N 493-П размещенного банковского вклада, задолженность по которому признана безнадежной, скорректировать оценку резерва под обесценение таким образом, чтобы его величина равнялась амортизированной стоимости этого банковского вклада до корректировки на величину резерва под обесценение, оцененной на дату списания?

Некредитная финансовая организация (далее - НФО), применяющая МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" (далее - МСФО (IAS) 39), на дату списания (полного или частичного) размещенного банковского вклада, за счет сформированного резерва под обесценение должна оценить этот резерв под обесценение в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 39 и при необходимости отразить его корректировку в соответствии с пунктами 2.26 и 2.27 Положения Банка России N 493-П.

Списание (полное или частичное) размещенного банковского вклада за счет сформированного резерва под обесценение осуществляется при этом в сумме, равной величине резерва под обесценение, относящейся к части банковского вклада, подлежащей списанию.

2.

Должен ли профессиональный участник рынка ценных бумаг, осуществляющий брокерскую деятельность, отражать на счетах бухгалтерского учета (на внебалансовом счете N 91311 "Ценные бумаги, принятые в обеспечение по размещенным средствам") объем обеспечения, полученного ценными бумагами по предоставленным займам при совершении маржинальных сделок?

Как должно оцениваться это обеспечение и как должен быть организован его аналитический учет?

Ценные бумаги, принятые брокером в обеспечение по предоставленным клиенту в заем денежным средствам, отражаются брокером бухгалтерскими записями в соответствии с пунктом 2.19 Положения Банка России N 493-П.

Согласно пункту 9.2 приложения 2 к Положению Банка России от 02.09.2015 N 486-П "О Плане счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях и порядке его применения" (далее - Положение Банка России N 486-П) принятые в обеспечение ценные бумаги учитываются на внебалансовом счете N 91311 "Ценные бумаги, принятые в обеспечение по размещенным средствам" (далее - счет N 91311) в сумме принятого обеспечения. Указанная сумма должна отражать стоимость ценных бумаг, на которые брокером может быть обращено взыскание в случае невозврата в срок суммы займа и (или) неуплаты в срок процентов по предоставленному займу.

Порядок определения стоимости принимаемого брокером обеспечения по выданным займам при необходимости определяется в стандартах экономического субъекта.

В соответствии с пунктом 15 МСФО (IFRS) 7 "Финансовые инструменты: раскрытие информации" если организация является держателем обеспечения (в виде финансовых или нефинансовых активов) и имеет возможность продать или перезаложить это обеспечение даже при отсутствии дефолта со стороны собственника данного обеспечения, она должна раскрыть справедливую стоимость удерживаемого обеспечения.

Таким образом, если брокер является держателем обеспечения (в виде ценных бумаг) по займу, выданному клиенту, и имеет возможность продать или перезаложить это обеспечение даже при отсутствии дефолта со стороны собственника данного обеспечения, ему целесообразно оценивать такое обеспечение на отчетную дату по справедливой стоимости.

Аналитический учет полученного обеспечения на счете N 913 "Обеспечение, полученное по размещенным средствам, и условные обязательства" ведется по каждому виду обеспечения и по каждому договору.

В случае если аналитический учет обеспечения по выданным займам организован брокером в отдельной программе, лицевые счета, открытые в этой программе, также должны открываться и нумероваться в соответствии со Схемой обозначения лицевых счетов и их нумерации, установленной приложением 3 к Положению Банка России N 486-П. При использовании отдельной программы должна быть обеспечена возможность переноса итоговых результатов обработки бухгалтерской информации из отдельной программы в бухгалтерскую (финансовую) отчетность брокера.

Отражать обеспечение, полученное по размещенным средствам, на счете N 913 "Обеспечение, полученное по размещенным средствам, и условные обязательства" необходимо в момент его получения. При этом не реже чем на каждую отчетную дату необходимо отражать изменение стоимости принятых в обеспечение ценностей и имущества в результате переоценки.

3.

НФО применяет МСФО (IFRS) 9 "Финансовые инструменты" при ведении бухгалтерского учета в соответствии с нормативными актами Банка России.

Просим разъяснить порядок применения Положения Банка России N 493-П в части расчета амортизированной стоимости по выданному займу, в случае если заемщик допустил неисполнение обязательств по займу, у НФО имеется решение судебного органа о присуждении суммы долга к взысканию исполнительным органом и денежные средства поступают от службы судебных приставов?

Просим разъяснить порядок расчета амортизированной стоимости в случае прекращения договорных отношений с заемщиком по причине его смерти, а также порядок списания сумм корректировок стоимости выданного займа, признанных на дату его первоначального признания.

Согласно пункту 1.7 Положения Банка России N 493-П под амортизированной стоимостью выданного займа понимается величина, в которой денежные средства, выданные по договору займа, оцениваются при первоначальном признании, за вычетом выплат в погашение основной суммы долга, уменьшенная или увеличенная на сумму накопленной с использованием метода эффективной ставки процента (далее - ЭСП) амортизации разницы между первоначальной стоимостью и суммой погашения при наступлении срока погашения, а также за вычетом суммы созданного резерва под обесценение.

НФО, применяющие МСФО (IFRS) 9 "Финансовые инструменты" (далее - МСФО (IFRS) 9), при оценке амортизированной стоимости выданных займов руководствуются также соответствующими положениями МСФО (IFRS) 9.

Такие события, как смерть заемщика или вступление в силу решения суда о взыскании задолженности по договору займа, сами по себе не влияют на порядок расчета амортизированной стоимости, но могут привести (что не является обязательным) к изменению расчетных оценок поступлений по договору. Если НФО пересматривает расчетные суммы поступлений по договору, осуществляется корректировка амортизированной стоимости выданного займа путем расчета приведенной стоимости расчетных будущих потоков денежных средств, с использованием первоначальной ЭСП (пункт 1.22 Положения Банка России N 493-П).

Изменение стоимости выданного займа (до корректировки на величину резерва под обесценение) в результате пересмотра ожидаемых денежных потоков по договору отражается бухгалтерской записью в соответствии с пунктом 2.14 Положения Банка России N 493-П.

Изменение величины резерва под обесценение в результате пересмотра ожидаемых денежных потоков по договору отражается бухгалтерской записью в соответствии с пунктами 2.42 и 2.44 Положения Банка России N 493-П.

В соответствии с пунктом 2.52 Положения Банка России N 493-П НФО должна списать выданный заем или часть займа, если у нее отсутствуют обоснованные ожидания относительно получения предусмотренных договором денежных потоков в целом или в какой-либо его части. Однако смерть заемщика не обязательно свидетельствует об отсутствии указанных ожиданий. Например, если наследник должника принимает наследство и отвечает перед кредитором в пределах стоимости перешедшего наследственного имущества в соответствии со статьей 1175 Гражданского кодекса Российской Федерации.

После первоначального признания выданного займа НФО относит разницу между справедливой стоимостью займа и ценой сделки, отраженную на отдельном лицевом счете по учету корректировок, увеличивающих или уменьшающих стоимость размещенных средств, на счета учета доходов или расходов в соответствии с подпунктом 2.4.3 пункта 2.4 Положения Банка России N 493-П.

На дату досрочного погашения выданного займа, на дату отражения в учете уступки требования кредитором другому лицу или на дату списания выданного займа при наличии остатков на счетах по учету корректировок (лицевой счет для учета сумм корректировок до амортизированной стоимости), увеличивающих или уменьшающих стоимость займа, они списываются бухгалтерской записью в соответствии с подпунктами 2.16.5 и 2.16.6 пункта 2.16 Положения Банка России N 493-П.

4.

Просим разъяснить, какой бухгалтерской записью НФО-цессионарий признает приобретенное по договору цессии право требования по договору займа?

При установлении порядка бухгалтерского учета приобретенных прав требования по договорам займа НФО руководствуются Положением Банка России N 493-П и другими нормативными актами Банка России, регулирующими порядок бухгалтерского учета в НФО.

НФО, выступающая в качестве цессионария (далее - Цессионарий), отражает приобретенное право требования по договору займа в сумме цены по договору цессии, бухгалтерской записью:

Дебет счета N 45510 "Прочие средства, предоставленные физическим лицам"

Кредит счета N 60322 "Расчеты с прочими кредиторами".

В соответствии с пунктом 9.3 приложения 2 к Положению Банка России N 486-П номинальную стоимость приобретенных прав требования по договору займа, включая основной долг, проценты, штрафы и пени, Цессионарий отражает на внебалансовых счетах следующей бухгалтерской записью:

Дебет счета N 91418 "Номинальная стоимость приобретенных прав требования"

Кредит счета N 99999 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи".

5.

Согласно пункту 1.20 Положения Банка России N 493-П с 1 января 2018 года НФО может не включать в расчет ЭСП и не амортизировать прочие доходы и прочие расходы (затраты по сделке), которые не являются существенными. В этом случае:

прочие доходы относятся на увеличение процентных доходов единовременно на дату их возникновения в соответствии с условиями договора;

прочие расходы (затраты по сделке) признаются в составе комиссионных расходов единовременно на дату их возникновения в соответствии с условиями договора.

Просьба разъяснить, какие счета и символы отчета о финансовых результатах следует использовать при таком подходе?

Прочие доходы, которые согласно пункту 1.20 Положения Банка России N 493-П относятся на увеличение процентных доходов единовременно на дату их возникновения в соответствии с условиями договора, отражаются по кредиту счета N 71002 "Комиссионные доходы" (по соответствующему символу ОФР подраздела "Комиссионные доходы" раздела "Процентные доходы").

Прочие расходы (затраты по сделке), которые согласно пункту 1.20 Положения Банка России N 493-П признаются в составе комиссионных расходов единовременно на дату их возникновения в соответствии с условиями договора, отражаются по дебету счета N 71003 "Комиссионные расходы и затраты по сделке, уменьшающие процентные доходы" (по соответствующему символу ОФР подраздела "Комиссионные расходы и затраты по сделке, уменьшающие процентные доходы" раздела "Процентные доходы").

6.

Просим разъяснить порядок списания банковского вклада (депозита) при отзыве лицензии у банка, если НФО применяет МСФО (IAS) 39.

Согласно пункту 2.25 Положения Банка России N 493-П НФО, применяющая МСФО (IAS) 39, при необходимости самостоятельно определяет в стандартах экономического субъекта порядок формирования резервов под обесценение по депозитам, соответствующий требованиям МСФО (IAS) 39.

Величина резерва под обесценение по депозиту оценивается НФО как разница между балансовой стоимостью депозита до корректировки на величину резерва под обесценение и приведенной стоимостью расчетных будущих потоков денежных средств (исключая будущие кредитные убытки, которые не были понесены), дисконтированной по первоначальной ЭСП по депозиту (пункт 63 МСФО (IFRS) 39). Таким образом, величина резерва под обесценение по депозиту будет равна балансовой стоимости депозита до корректировки на величину резерва под обесценение в случае, если по оценке НФО расчетные будущие потоки денежных средств по депозиту равны нулю. Факт отзыва лицензии у банка не является неопровержимым свидетельством того, что НФО не получит денежные средства по депозиту.

Факт отзыва лицензии у банка и получение уведомления о включении в реестр требований кредиторов могут повлиять на оценку НФО расчетных будущих потоков денежных средств по депозиту и на величину резерва под обесценение по нему. В этом случае изменение величины резерва под обесценение по депозиту НФО, применяющая МСФО (IAS) 39, отражает бухгалтерскими записями в соответствии с пунктами 2.26 и 2.27 Положения Банка России N 493-П.

Списание депозита или его части за счет сформированного резерва под обесценение следует производить, если у НФО отсутствуют обоснованные ожидания относительно получения предусмотренных договором денежных потоков в целом или в какой-либо его части. НФО, применяющая МСФО (IAS) 39, в этом случае осуществляет бухгалтерские записи в соответствии с пунктом 2.28 Положения Банка России N 493-П.

7.

В целях исполнения требований Положения Банка России N 493-П просим разъяснить, как учесть при расчете ЭСП те дополнительные расходы, непосредственно связанные с предоставлением денежных средств по договору займа, сумма которых для конкретного договора займа не может быть надежно определена на дату выдачи займа.

Сумма прочих расходов (затрат по сделке) по договору займа, сумма или дата оплаты которых не могут быть надежно оценены, в расчет ЭСП не включается и признается в составе расходов от операций по выданным займам единовременно на дату их возникновения в соответствии с условиями договора. Прочие расходы (затраты по сделке) отражаются при этом бухгалтерской записью:

Дебет счета N 71502 "Расходы по операциям с размещенными депозитами, выданными займами и прочими предоставленными средствами" (по соответствующему символу отчета о финансовых результатах, подраздела "По выданным займам" раздела "Расходы по операциям с размещенными депозитами, выданными займами и прочими предоставленными средствами")

Кредит счета N 47422 "Обязательства по прочим финансовым операциям", счета N 47423 "Требования по прочим финансовым операциям".

Перечисление денежных средств НФО в оплату прочих расходов (затрат по сделке) по договору займа в этом случае отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета N 47422 "Обязательства по прочим финансовым операциям", счета N 47423 "Требования по прочим финансовым операциям"

Кредит счета по учету денежных средств.

8.

Просим разъяснить, изменяется ли ЭСП по выданному займу при частичном досрочном погашении займа заемщиком?

Могут ли на счетах учета корректировок увеличивающих/уменьшающих стоимость предоставленных денежных средств по договору займа оставаться не списанные остатки на конец срока договора займа?

Как осуществляется корректировка стоимости выданного займа при частичном досрочном погашении выданного займа?

Согласно пункту 1.21 Положения Банка России N 493-П к изменению ЭСП в результате пересмотра потоков денежных средств будет приводить только изменение процентной ставки по договору займа с плавающей (переменной) процентной ставкой.

Частичный возврат основной суммы выданного займа отражается НФО бухгалтерской записью в соответствии с пунктом 2.13 Положения Банка России N 493-П, счет N 61217 "Выбытие (реализация) выданных займов и банковских вкладов" при этом не используется. В случае, если частичный возврат основной суммы займа приводит к пересмотру ожидаемых денежных потоков по договору, НФО при необходимости осуществляет корректировку стоимости выданного займа до его амортизированной стоимости, рассчитанной в соответствии с пунктом 1.22 Положения Банка России N 493-П, и отражает ее бухгалтерской записью в соответствии с пунктом 2.14 Положения Банка России N 493-П.

Наличие остатков на счетах по учету корректировок, увеличивающих или уменьшающих стоимость выданного займа, не допускается при полном погашении займа (пункт 2.15, подпункты 2.16.5 и 2.16.6 пункта 2.16 Положения Банка России N 493-П).

9.

В целях уменьшения операционных рисков сотрудники разных обособленных подразделений микрофинансовой организации (далее - МФО) имеют в компьютерной системе учета МФО доступ к клиентской базе, договорам и операциям, относящимся только к деятельности собственного обособленного подразделения. В соответствии с законодательством МФО обеспечивает заемщику возможность погасить заем через любое обособленное подразделение МФО.

Допустимо ли использование для учета внутрихозяйственных расчетов между обособленными подразделениями МФО в бухгалтерских записях по погашению займов счетов N 30305 и N 30306 "Внутрихозяйственные расчеты", открытых в разрезе региональных подразделений и структурирующих информацию о погашении по договорам микрозаймов клиентов одних подразделений МФО, совершенные через кассы других подразделений МФО?

При погашении заемщиком выданного займа через обособленное подразделение МФО, не имеющее доступ к бухгалтерским записям и данным о заключенных договорах других обособленных подразделений этой МФО, в том числе подразделения, выдавшего этот заем, бухгалтерские записи могут осуществляться с использованием счета N 303 "Внутрихозяйственные требования и обязательства" (далее - обособленное подразделение МФО, не связанное с выдачей займа).

Поступление наличных денежных средств от заемщика в погашение основной суммы займа в кассу обособленного подразделения МФО, не связанного с выдачей этого займа, может отражаться этим обособленным подразделением бухгалтерской записью:

Дебет счета N 20202 "Касса организации"

Кредит счета N 30305 "Внутрихозяйственные расчеты".

Обособленное подразделение МФО, выдавшее указанный заем, руководствуясь доступной ей информацией о типах и суммах задолженности клиента, отражает погашение основной суммы займа и получение процентного дохода по договору бухгалтерскими записями в соответствии с пунктом 2.16, а получение денежных средств от заемщика в оплату прочих доходов по договору бухгалтерской записью в соответствии с пунктом 2.8 Положения Банка России N 493-П. При этом вместо счетов по учету денежных средств или расчетов в указанных бухгалтерских записях в качестве корреспондирующего счета применяется счет N 30306 "Внутрихозяйственные расчеты".

При отражении в бухгалтерском учете поступления денежных средств от заемщика в сумме, превышающей размер текущего платежа, предусмотренного графиком платежей по договору займа, без соблюдения требований о порядке уведомления кредитора о досрочном погашении задолженности НФО следует также руководствоваться разъяснениями по вопросам, связанным с применением Положения Банка России N 493-П, размещенными на официальном сайте Банка России в разделе "Информационно-аналитические материалы" - "Бухгалтерский учет и отчетность" - "Бухгалтерский учет и отчетность в некредитных финансовых организациях" - "Ответы и разъяснения" (в частности, разъяснением от 13.04.2017, вопросы N 10 и N 20).

Урегулирование взаимной задолженности по внутрихозяйственным требованиям и обязательствам может осуществляться путем перечисления соответствующих сумм через расчетные счета головного офиса МФО и ее филиалов (пункт 3.1 приложения 2 к Положению Банка России N 486-П).

10.

Должна ли НФО при переходе с 01.01.2018 на План счетов бухгалтерского учета в НФО, установленный Положением Банка России N 486-П, и отраслевые стандарты бухгалтерского учета (далее - ОСБУ) для НФО учитывать при расчете амортизированной стоимости займов, имеющих входящие остатки на 01.01.2018, прочие расходы (затраты по сделке) только за 2017 отчетный год?

НФО, которые переходят с 01.01.2018 на План счетов бухгалтерского учета в НФО, установленный Положением N 486-П, и ОСБУ для НФО, производят оценку выданных займов, отраженных на соответствующих балансовых счетах Плана счетов, на 01.01.2018 согласно требованиям Положения Банка России N 493-П.

Согласно пункту 1.7 Положения Банка России N 493-П прочие расходы (затраты по сделке) должны быть учтены при расчете амортизированной стоимости выданного займа.

С 01.01.2018 согласно пункту 1.20 Положения Банка России N 493-П НФО может не включать в расчет ЭСП и не амортизировать прочие доходы и прочие расходы (затраты по сделке), которые не являются существенными. В этом случае:

прочие доходы относятся на увеличение процентных доходов единовременно на дату их возникновения в соответствии с условиями договора;

прочие расходы (затраты по сделке) признаются в составе комиссионных расходов единовременно на дату их возникновения в соответствии с условиями договора.

Оценка на 01.01.2018 выданных займов, оцениваемых по амортизированной стоимости, после переноса остатков на соответствующие счета Плана счетов при необходимости должна быть скорректирована до их амортизированной стоимости. Указанная корректировка может не производиться, если она не является существенной. Критерии существенности утверждаются в учетной политике НФО.

11.

НФО ведет раздельный учет сумм НДС в соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Просим разъяснить, учитывается ли сумма НДС, уплаченная в составе вознаграждения за выданные займы сторонним организациям, в стоимости затрат, непосредственно связанных с выдачей займа, и амортизируется ли она в течение срока займа?

В соответствии с пунктом 1.12 Положения Банка России N 493-П прочими расходами (затратами по сделке), связанными с выдачей (размещением) денежных средств по договору займа или договору банковского вклада, в целях настоящего Положения признаются все дополнительные расходы (затраты), которые непосредственно связаны с выдачей (размещением) денежных средств по указанным договорам и являются неотъемлемой частью ЭСП.

В случае, если НФО ведет раздельный учет НДС в соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (часть вторая) (когда суммы НДС учитываются в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), то суммы НДС, уплаченные в составе вознаграждения за выданные займы сторонним организациям, относятся к затратам по сделке и амортизируются в течение ожидаемого срока действия договора займа.

12.

Просим разъяснить порядок определения амортизированной стоимости выданного займа при использовании линейного метода в соответствии с пунктом 1.8 Положения Банка России N 493-П.

Амортизированная стоимость выданного займа при использовании линейного метода признания процентного дохода определяется как величина, в которой денежные средства, выданные по договору займа, оцениваются при первоначальном признании, за вычетом выплат в погашение основной суммы долга, уменьшенная или увеличенная на сумму накопленной с использованием линейного метода признания процентного дохода амортизации разницы между первоначальной стоимостью и суммой погашения при наступлении срока погашения, а также за вычетом суммы созданного резерва под обесценение.

Для целей Положения Банка России N 493-П под линейным методом признания процентного дохода понимается равномерная амортизация разницы между первоначальной стоимостью и суммой погашения при наступлении срока погашения:

равномерное начисление процентов по установленной в договоре ставке;

равномерное начисление прочих доходов по договору займа;

равномерное начисление прочих расходов (затрат по сделке) по договору займа или договору банковского вклада, оцениваемым не по справедливой стоимости через прибыль или убыток.

С 01.01.2018 согласно пункту 1.20 Положения Банка России N 493-П НФО может не амортизировать прочие доходы и прочие расходы (затраты по сделке), которые не являются существенными. В этом случае:

прочие доходы относятся на увеличение процентных доходов единовременно на дату их возникновения в соответствии с условиями договора;

прочие расходы (затраты по сделке) признаются в составе комиссионных расходов единовременно на дату их возникновения в соответствии с условиями договора.

13.

Просим привести пример расчета суммы восстановления резерва под обесценение, связанного с временным фактором изменения приведенной стоимости расчетных денежных потоков в соответствии с пунктом 2.42.3 Положения Банка России N 493-П.

Сумма восстановления в соответствии с пунктом 2.42.3 Положения Банка России N 493-П резерва под обесценение по кредитно-обесцененному договору займа, связанного с временным фактором, представляет собой разницу между приведенной стоимостью расчетных денежных потоков по договору займа на дату текущей оценки резерва и приведенной стоимостью расчетных денежных потоков по договору займа на дату предыдущей оценки резерва, при условии, что расчетные денежные потоки не изменились.

14.

Как оценивается величина резерва под обесценение по кредитно-обесцененным займам в соответствии с пунктом 2.32 Положения Банка России N 493-П при условии, что по данному займу дисконтирование не применялось по основаниям, предусмотренным в пункте 1.8 Положения Банка России N 493-П?

Согласно пункту 2.32 Положения Банка России N 493-П по кредитно-обесцененным выданным займам, которые не являются кредитно-обесцененными при первоначальном признании, НФО оценивает резерв под обесценение как разницу между амортизированной стоимостью выданного займа до корректировки на величину резерва под обесценение и приведенной стоимостью расчетных будущих денежных потоков, дисконтированных с использованием первоначальной ЭСП по договору.

15.

МФО осуществляет СМС-рассылку заемщикам как в связи с обслуживанием займа (предупреждение о предстоящем погашении, о просрочке и т.п.) так и маркетинговую (о новых продуктах, бонусах и т.п.). При этом счет за услуги связи выставляется поставщиком по итогам месяца, тариф за 1 СМС определяется в зависимости от суммарного числа СМС, отправленных организацией в расчетном периоде. Таким образом, не представляется возможным в последний рабочий день месяца определить стоимость СМС по каждому займу отдельно.

Вправе ли НФО отразить такие расходы на счете N 71802 "Расходы, связанные с обеспечением деятельности"?

Затраты, связанные с текущим обслуживанием выданного займа, не являются неотъемлемой частью ЭСП и отражаются на счете N 71502 "Расходы по операциям с размещенными депозитами, выданными займами и прочими предоставленными средствами" по соответствующему символу ОФР подраздела 4 "По выданным займам", раздела 1 "Расходы по операциям с размещенными депозитами, выданными займами и прочими предоставленными средствами", части 4 "Расходы по операциям с финансовыми инструментами и драгоценными металлами".

Затраты по оплате услуг информационно-рекламного характера, которые не могут быть сопоставлены с каждым выданным займом, отражаются на счете N 71802 "Расходы, связанные с обеспечением деятельности" по символу ОФР 55407 "Расходы на рекламу".

16.

НФО применяет МСФО (IFRS) 9 при ведении бухгалтерского учета в соответствии с нормативными актами Банка России.

Просим пояснить порядок расчета амортизированной стоимости по займу в случае просрочки платежей. Для расчета амортизированной стоимости необходимы следующие данные: даты и суммы будущих платежей. В случае просрочки платежа возникает неопределенность, как в дате, так и в сумме будущих платежей.

В соответствии с пунктом 1.7 Положения Банка России N 493-П амортизированная стоимость - это величина, в которой денежные средства, выданные по договору займа, оцениваются при первоначальном признании, за вычетом выплат в погашение основной суммы долга, уменьшенная или увеличенная на сумму накопленной с использованием метода ЭСП амортизации разницы между первоначальной стоимостью и суммой погашения при наступлении срока погашения, а также за вычетом суммы созданного резерва под обесценение.

Нарушение заемщиком условий договора, такое как просрочка платежа, согласно пункту 2.29 Положения Банка России N 493-П может являться основанием для признания НФО выданного займа кредитно-обесцененным. НФО учитывает возникшую неопределенность, обусловленную просрочкой платежа, при оценке резерва под обесценение. По займу, признанному кредитно-обесцененным, НФО оценивает резерв под обесценение как разницу между амортизированной стоимостью выданного займа до корректировки на величину резерва под обесценение и приведенной стоимостью расчетных будущих денежных потоков, дисконтированных с использованием первоначальной ЭСП по договору (пункт 2.32 Положения Банка России N 493-П). Расчетные будущие денежные потоки по договору НФО определяет, руководствуясь собственным профессиональным суждением.

НФО должна руководствоваться пунктом 2.33 Положения Банка России N 493-П при оценке того, свидетельствует просрочка платежа о значительном увеличении кредитного риска по выданному займу или о его дефолте.

17.

НФО планирует формировать портфель однородных ссуд на весь портфель выданных займов с возможностью коллективной оценки кредитного риска по портфелю в целом. Правильно ли мы понимаем, что в таком случае НФО может не открывать отдельные лицевые счета учета резервов и не вести расчет и аналитику по каждому договору выданного займа.

В случае если НФО производит оценку резерва под обесценение по выданным займам на групповой основе, то она открывает лицевой счет для отражения каждого резерва под обесценение, оцененного на групповой основе.

Если займы, в отношении которых резерв оценен на групповой основе, отражаются на разных балансовых счетах первого порядка, то по каждому балансовому счету первого порядка следует открывать лицевой счет для отражения величины резерва.

Порядок аналитического учета резервов под обесценение по выданным займам определяется НФО самостоятельно.

При этом аналитический учет на счетах по учету займов выданных, за исключением счетов резервов, следует осуществлять в разрезе заемщиков по каждому договору в соответствии с пунктом 4.51 приложения 2 к Положению Банка России N 486-П.

18.

Просим разъяснить порядок отражения в бухгалтерском учете НФО начисленных штрафных санкций по договору займа за просрочку платежей до момента признания штрафных санкций должником или до присуждения штрафов судебными органами.

В соответствии с пунктом 7.11 Положения Банка России N 487-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета доходов, расходов и прочего совокупного дохода некредитных финансовых организаций" неустойки (штрафы, пени) за нарушение условий договора займа подлежат отнесению на доходы в суммах, присужденных судом или признанных должником, на дату вступления решения суда в законную силу или на дату признания должником.

НФО - займодавец отражает требование по неустойке (штрафам, пени) бухгалтерской записью:

Дебет счета N 60323 "Расчеты с прочими дебиторами"

Кредит счета N 71701 "Доходы по другим операциям" (символ отчета о финансовых результатах 52401 "По операциям привлечения и предоставления (размещения) денежных средств" подраздела "Неустойки (штрафы, пени)").

19.

Необходимо ли НФО восстанавливать резерв под обесценение, созданный в отношении выданного займа, не являющегося кредитно-обесцененным, на сумму, связанную с временным фактором изменения приведенной стоимости разницы между предусмотренными договором денежными потоками и денежными потоками, которые организация ожидает получить?

Какой бухгалтерской записью отражается восстановление резерва?

Согласно пункту 58 МСФО (IAS) 39 при отсутствии объективных свидетельств того, что финансовый актив или группа финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости, обесценились, резерв под обесценение не формируется.

НФО, применяющие МСФО (IFRS) 9, в соответствии с подпунктом 2.41.3 пункта 2.41 Положения Банка России N 493-П восстановление (уменьшение ранее начисленного) резерва под обесценение по выданным займам, оцениваемым по амортизированной стоимости и не являющимся на дату оценки кредитно-обесцененными, на сумму превышения предыдущей оценки резерва над оценкой резерва на дату текущей оценки, в том числе в результате фактора времени, отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета по учету резервов под обесценение по размещенным средствам

Кредит счета N 71201 "Доходы от восстановления резервов под обесценение" (по соответствующему символу ОФР подраздела "По прочим средствам, в том числе по прочим приобретенным правам требования, предоставленным" раздела "Доходы от восстановления резервов под обесценение по финансовым активам, приносящим процентный доход").

20.

Согласно пункту 2.7 Положения Банка России N 493-П бухгалтерской записью

Дебет счета N 20613 "Расчеты по процентам по депозитам в кредитных организациях"

Кредит счета N 20603 "Начисленные проценты по депозитам в кредитных организациях"

списываются проценты, относящиеся к текущему месяцу.

На какой счет НФО следует отнести проценты, накопленные на счете N 20603 "Начисленные проценты по депозитам в кредитных организациях" за предыдущие месяцы?

Бухгалтерской записью в соответствии с пунктом 2.7 Положения Банка России N 493-П НФО отражает погашение заемщиком (банком) обязательства по уплате процентов по банковскому вкладу, начисленных в соответствии с условиями договора, в том числе начисленных за предшествующие месяцы.

Списание суммы непогашенных процентов по договору банковского вклада, отраженной на счете по учету начисленных процентов по размещенным средствам, отражается НФО также:

при уступке требования по договору банковского вклада и при досрочном расторжении договора банковского вклада - бухгалтерской записью в соответствии с подпунктом 2.16.3 пункта 2.16 Положения Банка России N 493-П;

при списании размещенного банковского вклада за счет сформированного резерва под обесценение - бухгалтерской записью в соответствии с пунктами 2.28 и 2.52 Положения Банка России N 493-П.

21.

Разъясните порядок отражения ломбардом на счетах бухгалтерского учета операций в случае нанесения ломбарду ущерба сторонними лицами в результате утраты залогового имущества при хищениях или ограблениях.

При утрате ломбардом предмета залога (имущества, принятого в обеспечение займа) осуществляется списание его стоимости с внебалансовых счетов:

Дебет счета N 91312 "Имущество, принятое в обеспечение по размещенным средствам, кроме ценных бумаг и драгоценных металлов", N 91313 "Драгоценные металлы, принятые в обеспечение по размещенным средствам"

Кредит счета N 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи".

Начисление в пользу заемщика компенсации за утерю предмета залога или хранения отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета N 71802 "Расходы, связанные с обеспечением деятельности" (по символу ОФР 55603 "платежи в возмещение причиненных убытков")

Кредит счета N 60322 "Расчеты с прочими кредиторами".

Перечисление заемщику компенсации за утерю предмета залога или хранения отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета N 60322 "Расчеты с прочими кредиторами"

Кредит счета по учету денежных средств.

Поступление страхового возмещения отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета по учету денежных средств

Кредит счета N 71801 "Доходы, связанные с операциями по обеспечению деятельности" (по символу ОФР 54403 "поступления в возмещение причиненных убытков, в том числе страховое возмещение от страховщиков").

Начисление страховой премии при страховании риска утраты или повреждения вещи, принятой в залог или на хранение, отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета N 71802 "Расходы, связанные с обеспечением деятельности" (символ ОФР "Расходы на страхование" раздела "Расходы, связанные с обеспечением деятельности")

Кредит счета N 60312 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или N 60314 "Расчеты с организациями-нерезидентами по хозяйственным операциям" (далее также - счета по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками).

Перечисление страховой премии отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками

Кредит счета по учету денежных средств.

22.

Могут ли при применении НФО Положения Банка России N 493-П совпадать результаты расчетов убытка от обесценения для выданных займов, являющихся и не являющихся кредитно-обесцененными?

Допустимо ли применять единый алгоритм оценки резервов под обесценение выданных займов, являющихся и не являющихся кредитно-обесцененными?

Порядок определения НФО величины ожидаемых кредитных убытков в отношении выданных займов, установленный Положением Банка России N 493-П, различается для займов, являющихся и не являющихся кредитно-обесцененными.

В соответствии с пунктом 2.30 Положения Банка России N 493-П способ оценки ожидаемых кредитных убытков НФО определяет (утверждает) в учетной политике, руководствуясь требованиями МСФО (IFRS) 9.

Согласно приложению A к МСФО (IFRS) 9 ожидаемые кредитные убытки определяются как средневзвешенное значение кредитных убытков, определенное с использованием соответствующих рисков наступления дефолта в качестве весовых коэффициентов.

Для выданных займов, не являющихся кредитно-обесцененными, кредитный убыток определяется как приведенная стоимость разницы между предусмотренными договором денежными потоками, которые причитаются НФО по договору, и денежными потоками, которые НФО ожидает получить (пункт 2.39 Положения Банка России N 493-П). Оценка ожидаемых кредитных убытков в этом случае должна всегда отражать возможность того, что кредитные убытки возникнут, и возможность того, что кредитные убытки не возникнут (пункт B5.5.41 МСФО (IFRS) 9).

В случае кредитно-обесцененного выданного займа, который при этом не являются кредитно-обесцененными при первоначальном признании, НФО должна оценить ожидаемые кредитные убытки как разницу между амортизированной стоимостью выданного займа до корректировки на величину резерва под обесценение и приведенной стоимостью расчетных будущих денежных потоков, дисконтированных с использованием первоначальной ЭСП по договору (пункт 2.39 Положения Банка России N 493-П).

23.

НФО применяет МСФО (IAS) 39 при ведении бухгалтерского учета в соответствии с нормативными актами Банка России. Резерв под обесценение выданного займа, не являющегося кредитно-обесцененным, она согласно пункту 64 МСФО (IAS) 39 должна формировать на групповой основе?

Согласно пункту 2.25 Положения Банка России N 493-П порядок формирования резервов под обесценение, соответствующий требованиям МСФО (IAS) 39, определяется НФО, применяющей МСФО (IAS) 39, при необходимости в стандартах экономического субъекта.

В соответствии с пунктом 64 МСФО (IAS) 39 для финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости, НФО сначала оценивает, существует ли объективное свидетельство обесценения (пункт 59 МСФО (IAS) 39), отдельно для финансовых активов, являющихся значительными по отдельности, а также отдельно или совместно для финансовых активов, не являющихся значительными по отдельности. Если НФО установила, что не существует объективного свидетельства обесценения отдельно оцененного финансового актива, независимо от того, является этот актив значительным или нет, она включает данный актив в группу финансовых активов с аналогичными характеристиками кредитного риска и оценивает их на обесценение совместно (оценивает резерв под обесценение на групповой основе). Отдельно оцененные на обесценение активы, для которых был признан или продолжает признаваться убыток от обесценения, не включаются в совместную оценку обесценения в составе группы активов.

24.

Просим разъяснить Положение Банка России N 493-П в части отражения в бухгалтерском учете списания процентного дохода, полученного НФО, со счетов по учету расчетов по процентам по договору займа или по договору банковского вклада в соответствии с пунктом 2.7 указанного Положения.

Возможно ли списание со счетов по учету расчетов по процентам по размещенным средствам процентного дохода, относящегося к текущему месяцу, сразу на доходы, т.к. пунктом 2.7 предусмотрено закрытие счетов по учету начисленных процентов только одной проводкой:

Дебет счета по учету расчетов по процентам по размещенным средствам

Кредит счета по учету начисленных процентов по размещенным средствам?

НФО начисление процентного дохода по договору займа или договору банковского вклада по ставке, установленной условиями договора, отражают бухгалтерской записью в соответствии с пунктом 2.5 Положения Банка России N 493-П.

Суммы начисленного в соответствии с пунктом 2.5 Положения Банка России N 493-П и полученного в соответствии с пунктом 2.6 Положения Банка России N 493-П процентного дохода, относящегося к текущему месяцу, списываются со счетов по учету расчетов по процентам по размещенным средствам бухгалтерской записью в соответствии с пунктом 2.7 Положения Банка России N 493-П.

Погашение процентного дохода в дату погашения по условиям договора и в размере, установленном договором займа или банковского вклада, НФО отражает бухгалтерской записью:

Дебет счета по учету денежных средств или расчетов

Кредит счета по учету начисленных процентов по размещенным средствам.

25.

НФО учитывает займы, выданные на срок менее 12 месяцев, под залог движимого имущества только по амортизированной стоимости?

При классификации и оценке выданных займов НФО руководствуются МСФО (IAS) 39 и МСФО (IFRS) 9 соответственно.

Согласно пункту 1.6 Положения Банка России N 493-П НФО, применяющие МСФО (IAS) 39, оценивают после первоначального признания выданные займы по амортизированной стоимости или по справедливой стоимости.

Согласно пункту 1.6.1 Положения Банка России N 493-П НФО, применяющие МСФО (IFRS) 9, классифицируют выданные займы как оцениваемые после даты выдачи по амортизированной стоимости, по справедливой стоимости через прочий совокупный доход или по справедливой стоимости через прибыль или убыток, исходя из:

бизнес-модели, используемой НФО для управления выданными займами, и

характеристик выданного займа, связанных с предусмотренными договором денежными потоками.

НФО, применяющие МСФО (IFRS) 9, оценивают выданный заем по амортизированной стоимости, если выполняются оба следующих условия:

заем выдан в рамках бизнес-модели, целью которой является получение предусмотренных договором денежных потоков, и

условия договора обусловливают получение в указанные даты денежных потоков, являющихся исключительно платежами в счет основной суммы долга и процентов на непогашенную часть основной суммы долга.

Согласно пункту 1.18 Положения Банка России N 493-П НФО на дату выдачи денежных средств по договору займа оценивает их по справедливой стоимости, увеличенной в случае выданного займа, оцениваемого не по справедливой стоимости через прибыль или убыток, на сумму прочих расходов (затрат по сделке). Таким образом, оценка выданного займа при первоначальном признании может отличаться от суммы денежных средств переданных заемщику по договору займа.

26.

Должна ли НФО, применяющая МСФО (IFRS) 9, формировать резерв под обесценение выданных займов, которые обеспечены залогом? Можно ли упростить ведение бухгалтерского учета обеспеченных займов без создания по ним резерва под обесценение?

В соответствии с пунктом 2.29 Положения Банка России N 493-П НФО, применяющие МСФО (IFRS) 9, формируют резерв под обесценение выданных займов, оцениваемых по амортизированной стоимости и по справедливой стоимости через прочий совокупный доход. Не реже чем на каждую отчетную дату НФО оценивает величину резерва под обесценение и при необходимости корректирует его.

Согласно пункту B5.5.55 МСФО (IFRS) 9 для целей оценки величины резерва под обесценение оценка ожидаемых недополучений денежных средств должна отражать денежные потоки, ожидаемые от обеспечения и прочих механизмов повышения кредитного качества, которые являются частью договорных условий и не признаются отдельно. Оценка ожидаемых недополучений денежных средств по обеспеченному залогом финансовому инструменту отражает сумму и сроки денежных потоков, которые ожидаются от обращения взыскания на обеспечение, за вычетом затрат на получение и продажу обеспечения, вне зависимости от вероятности обращения взыскания (т.е. оценка ожидаемых денежных потоков учитывает вероятность обращения взыскания и возникающие в результате денежные потоки). Соответственно, любые денежные потоки, которые ожидаются от реализации обеспечения за пределами договорных сроков погашения, должны быть учтены.

Оценка резерва под обесценение не будет равна нулю, если НФО ожидает получить всю сумму по договору (в том числе за счет полученного обеспечения) в полном объеме, но позже, чем предусмотрено договором (пункт B5.5.28 МСФО (IFRS) 9).

27.

В случае если при осуществлении изъятия (выемки) предмета залога в установленном законодательством порядке договор займа прекращается, НФО признает обязательство заемщика по возврату основного долга и процентов, начисленных за пользование займом на день изъятия (выемки). На каком счете формируется эта задолженность?

Впоследствии эту задолженность:

заемщик может погасить сам или страховая компания выплачивает НФО страховое возмещение (если соответствующие риски были застрахованы); или

непогашенная задолженность заемщика списывается.

Какими проводками отразить все эти операции?

НФО в случае изъятия (выемки) предмета залога продолжает учитывать выданные займы на тех же счетах (согласно Положению Банка России N 493-П).

При изъятии (выемке) у НФО предмета залога (имущества, принятого в обеспечение займа) осуществляется списание его стоимости с внебалансовых счетов:

Дебет счета N 91311 "Ценные бумаги, принятые в обеспечение по размещенным средствам", N 91312 "Имущество, принятое в обеспечение по размещенным средствам, кроме ценных бумаг и драгоценных металлов", N 91313 "Драгоценные металлы, принятые в обеспечение по размещенным средствам"

Кредит счета N 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи".

НФО продолжает определять амортизированную стоимость по договору займа до прекращения признания этого займа, в том числе по выданному займу, признанному кредитно-обесцененным.

В случае прекращения договора займа начисление процентов по условиям договора займа прекращается.

Не реже чем на каждую отчетную дату (при наличии признаков обесценения - для НФО, применяющих МСФО (IAS) 39) НФО оценивает величину резерва под обесценение и при необходимости корректирует его в порядке, установленном пунктами 2.25 - 2.53 Положения Банка России N 493-П.

Списание суммы выданного займа, оцениваемого по амортизированной стоимости, возмещение которой не ожидается, за счет резерва под обесценение, сформированного ранее по данному займу, отражается бухгалтерскими записями согласно пунктам 2.28 и 2.52 Положения Банка России N 493-П.

Поступление денежных средств (страхового возмещения) от страховой компании отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета по учет денежных средств

Кредит счета N 71801 "Доходы, связанные с операциями по обеспечению деятельности" (по символу ОФР 54403 "поступления в возмещение причиненных убытков, в том числе страховое возмещение от страховщиков").