Решение Верховного Суда РФ от 13.07.2000 N ГКПИ00-318 <Об оставлении без удовлетворения жалобы о признании частично недействительным абзаца 26 подпункта "я 13" пункта 8 Инструкции Госналогслужбы РФ от 29.06.1995 N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц">

Именем Российской Федерации

Верховный Суд Российской Федерации в составе:

рассмотрев в открытом судебном заседании гражданское дело по жалобе О. о признании недействительным абзаца 26 пп. "я 13" пункта 8 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 29 июня 1995 г. N 35 с последующими изменениями и дополнениями "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" в части слов: "не установленном законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и решениями органов местного самоуправления",

установил:

О. обратился в Верховный Суд Российской Федерации с вышеуказанным требованием, сославшись на то, что оспариваемый абз. 26 пп. "я 13" пункта 8 Инструкции не соответствует требованиям закона и без достаточных оснований ограничивает его право на льготы по обложению подоходным налогом заемных денежных средств, полученных на приобретение жилья.

В жалобе, в частности, указывает на то, что оспариваемое положение Инструкции фактически изменяет и дополняет Закон Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц", поскольку Госналогслужбой Российской Федерации при издании названной Инструкции произведена подмена понятий "льготные условия в соответствии с законодательством", как это указано в Законе, на "льготные условия, установленные законодательством", чем ограничивает, по его мнению, право граждан на получение предусмотренной законом налоговой льготы и что не соответствует требованиям ст. ст. 4 и 6 Налогового кодекса Российской Федерации.

Полагает также, что в настоящее время законодательство Российской Федерации не предусматривает каких-либо ограничений размера процентов по договорам займа (кредитным договорам), в связи с чем любой действительный договор займа, предусматривающий процентную ставку менее 2/3 от ставки рефинансирования ЦБ Российской Федерации в рублях или 10% в иностранной валюте, соответствует законодательству Российской Федерации.

Считает, что при наличии сомнений, противоречий и неясности в актах законодательства о налогах и сборах, как это имеет место в данном случае, они должны толковаться в пользу налогоплательщика (ст. 3 п. 7 Налогового кодекса Российской Федерации), чего не было учтено налоговой службой при издании Инструкции.

В судебном заседании О. и его представитель Б. жалобу поддержали, но при этом уточнили, что они фактически оспаривают не 25 абзац, как указано в жалобе, а абзац 26 пп. "я 13" пункта 8 Инструкции по приведенным в жалобе мотивам.

Представители Министерства Российской Федерации по налогам и сборам (правопреемника ГНС Российской Федерации) Короткова Л.А. и Ковнер Р.А., Министерства юстиции Российской Федерации Щерба О.А. с жалобой не согласились и просили об оставлении ее без удовлетворения, сославшись на то, что оспариваемый пункт Инструкции требованиям закона не противоречит, его не изменяет и не дополняет, о чем утверждает заявитель, а лишь дает разъяснения по применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц". Полагают, что оснований для признания недействительным оспариваемого пункта Инструкции в указанной выше части не имеется.

Выслушав объяснения заявителя и его представителя, представителей заинтересованных лиц, исследовав материалы дела и заслушав заключение прокурора Генеральной прокуратуры Российской Федерации Белан М.Г., полагавшей в удовлетворении жалобы отказать, Верховный Суд Российской Федерации находит ее не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с абзацем 6 пп. "я 13" пункта 1 ст. 3 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" не облагаются подоходным налогом заемные средства, полученные физическими лицами на льготных условиях на строительство (приобретение) жилого дома или квартиры в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и решениями органов местного самоуправления.

Как установлено судом, в целях правильного применения положений вышеприведенного Закона Государственной налоговой службой Российской Федерации 29 июня 1995 г. была принята Инструкция N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц", в подпункте "я 13" пункта 8 которой (абз. 25) приведено вышеуказанное положение Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц", а в абзаце 26 этого подпункта разъяснено, что с сумм заемных средств, получаемых физическими лицами на льготных условиях на строительство (приобретение) жилого дома или квартиры в ином порядке, не установленном законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и решениями органов местного самоуправления, производится исчисление подлежащей налогообложению материальной выгоды.

По утверждению представителей Министерства Российской Федерации по налогам и сборам и Министерства юстиции Российской Федерации, какой-либо неопределенности или неясности в налоговом законодательстве Российской Федерации на этот счет не имеется. Содержащееся в оспариваемом подпункте п. 8 Инструкции разъяснение требованиям налогового законодательства Российской Федерации не противоречит.

Данное утверждение представителей заинтересованных лиц материалами дела не опровергнуто.

Более того, оно в полной мере подтверждается анализом действующего на этот счет налогового законодательства Российской Федерации.

В частности, в приведенной выше норме Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" предусмотрено условие, при соблюдении которого физическое лицо имеет право не включать в совокупный доход, полученный им в налогооблагаемый период, доход в виде экономии на процентах (материальной выгоды) при получении заемных средств от предприятий на льготных условиях. Таким условием является то, что данные заемные средства должны быть получены физическим лицом в соответствии с законодательством субъектов Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и решениями органов местного самоуправления.

Следовательно, льготные условия должны быть определены (установлены) указанными выше правовыми актами, включающими и те категории лиц, которые имеют законное право на льготы.

Из смысла абзаца шестого пп. "я 13" пункта 1 ст. 3 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" следует, что при получении физическим лицом заемных средств на льготных условиях не в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и решениями органов местного самоуправления, т.е. в ином порядке, не установленном названным законодательством, материальная выгода в виде экономии на процентах подлежит обложению подоходным налогом в соответствии с пп. "я 13" п. 1 ст. 3 этого же Закона.

Именно это положение нашло отражение в оспариваемом абзаце пп. "я 13" п. 8 Инструкции, что в полной мере соответствует Закону Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" и не противоречит Налоговому кодексу Российской Федерации.

При таких данных, по мнению суда, каких-либо правовых оснований для признания оспариваемого положения Инструкции недействительным не имеется.

Довод заявителя в жалобе о том, что, применив в Инструкции словосочетание "льготные условия, установленные законодательством" вместо сочетания, как указано в Законе, "льготные условия в соответствии с законодательством", налоговая служба фактически этим самым изменила и дополнила Закон "О подоходном налоге с физических лиц", не может быть принят во внимание, поскольку он по существу основан на ошибочном понимании заявителем примененных терминов, которые в данном конкретном случае являются идентичными, и каких-либо изменений или дополнений примененный в Инструкции термин в указанный Закон не вносит и требований ст. ст. 4 и 6 Налогового кодекса Российской Федерации не нарушает.

В связи с этим не может суд согласиться и с утверждением заявителя о том, что словосочетание "в соответствии с законодательством", примененное в вышеназванном Законе, подразумевает под собой в данном случае соответствие договора займа законодательству Российской Федерации, поскольку вопросы заключения договоров займа регулируются гражданским законодательством Российской Федерации, а не налоговым. В Законе Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" и в Инструкции ГНС Российской Федерации речь идет о том, что налоговая льгота предоставляется только в случае, если законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации или решениями органов местного самоуправления установлены льготные условия получения заемных средств, включая и лиц, имеющих право на получение этой льготы, а не о соответствии заключенного договора займа требованиям гражданского законодательства, о чем ошибочно утверждает заявитель.

Учитывая, что какой-либо неопределенности или неясности в применении Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" в названной части фактически не имеется, у Государственной налоговой службы Российской Федерации при издании Инструкции не имелось оснований для применения п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации, о чем без достаточных оснований указывает заявитель в жалобе.

Другие доводы, на которые ссылались в суде заявитель и его представитель, также не могут служить основанием к удовлетворению заявленного требования.

На основании изложенного и руководствуясь ст. ст. 191 - 197 Гражданского процессуального кодекса РСФСР, Верховный Суд Российской Федерации

решил:

жалобу О. о признании недействительным абзаца 26 пп. "я 13" пункта 8 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 29 июня 1995 г. N 35 с последующими изменениями и дополнениями "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" в части слов: "не установленном законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и решениями органов местного самоуправления" оставить без удовлетворения.

Настоящее решение может быть обжаловано в Кассационную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в течение 10 дней со дня его вынесения в окончательной форме.