Практика применения законодательства о налогах и сборах

25. Лицо, приобретавшее товары (работы, услуги) по операциям, освобожденным от налогообложения, но получившее от контрагента счет-фактуру с выделением суммы НДС, не лишено права принять к вычету предъявленную сумму налога.

По результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации общества по НДС налоговый орган принял решения об отказе в привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения и об отказе в возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению.

Основанием для принятия указанных решений в части отказа в возмещении НДС послужил вывод налогового органа, что, приобретая в проверяемом периоде у подрядных организаций работы (услуги) по сохранению объекта культурного наследия, его реставрации и приспособлению для современного использования, общество неправомерно включило в состав налоговых вычетов суммы НДС на основании счетов-фактур, выставленных подрядными организациями с выделенной суммой НДС, поскольку указанные работы (услуги), в соответствии с подп. 15 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), освобождены от налогообложения НДС.

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решений налогового органа незаконными.

Решением суда первой инстанции, оставленным без изменения постановлениями суда апелляционной инстанции и арбитражного суда округа, в удовлетворении заявления отказано. Суды пришли к выводу, что выставленные подрядными организациями счета-фактуры с выделенными суммами НДС не соответствуют положениям п. 5 ст. 169 НК РФ, а потому не могут являться основанием для применения налоговых вычетов по НДС. Суды указали, что общество не имеет права на включение в порядке, предусмотренном ст. 171 и 172 НК РФ, в состав налоговых вычетов по НДС сумм налога, уплаченных обществом подрядным организациям за выполнение спорных работ (услуг), не подлежащих обложению НДС.

Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации отменила названные судебные акты и удовлетворила заявление общества по следующим основаниям.

В соответствии с п. 5 ст. 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога: 1) лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога; 2) налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

При этом сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 3 июня 2014 г. N 17-П разъяснено, что одним из проявлений диспозитивности в регулировании налоговых правоотношений выступает право лиц, не являющихся плательщиками НДС, или налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с его исчислением и уплатой, вступить в правоотношения по уплате данного налога, что в силу п. 5 ст. 173 НК РФ возлагает на таких лиц обязанность выставлять покупателю счет-фактуру с выделением в нем суммы налога и, соответственно, исчислять сумму данного налога, подлежащую уплате в бюджет. Выставленный же покупателю счет-фактура, согласно п. 1 ст. 169 НК РФ, в дальнейшем служит для него основанием для принятия указанных в счете-фактуре сумм налога к вычету.

Как следует из п. 5 ст. 173 НК РФ, обязанность продавца уплатить НДС в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом - выставлением счета-фактуры: право покупателя на такой вычет ставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм налога на добавленную стоимость в порядке, предусмотренном НК РФ, то есть посредством счета-фактуры (п. 1 ст. 169 НК РФ), а обязанность продавца перечислить сумму этого налога в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением в нем соответствующей суммы отдельной строкой.

Таким образом, общество, приобретавшее у подрядных организаций работы (услуги) по сохранению объекта культурного наследия, его реставрации и приспособлению для современного использования и получившее от этих подрядных организаций счета-фактуры с выделением суммы НДС, вправе было применить соответствующие налоговые вычеты, а подрядные организации обязаны уплатить НДС в бюджет. При этом доказательств направленности действий общества и подрядных организаций на получение необоснованной налоговой выгоды не представлено и обществу не вменяется.

Определение N 307-КГ17-12461