<Письмо> МНС РФ от 05.04.2002 N 03-3-06/893/32-Н435 <О налогообложении НДС работ (услуг), оказываемых в отношении экспортируемых и импортируемых товаров, вывозимых (ввозимых) морскими судами>

Министерство Российской Федерации по налогам и сборам сообщает следующее.

1. Подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогообложение по налоговой ставке 0 процентов производится при реализации работ (услуг) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемых российскими перевозчиками, а также иных подобных работ (услуг). При этом организации, выполняющие (оказывающие) эти работы (услуги), имеют право на налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса.

Перечень документов, представляемых в налоговые органы для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при реализации указанных работ (услуг), предусмотрен пунктом 4 статьи 165 Кодекса.

К российским перевозчикам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, относятся организации или индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками налога на добавленную стоимость, состоящие на учете в налоговых органах Российской Федерации в соответствии со статьями 83, 84 Кодекса и непосредственно занимающиеся перевозкой грузов.

Транспортировка грузов может осуществляться на основании договоров морской перевозки, а также договоров фрахтования.

Статьей 115 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации предусмотрено, что перевозчиком является лицо, которое заключило договор морской перевозки груза с отправителем или фрахтователем или от имени которого заключен такой договор. При этом перевозчик получает от отправителя или фрахтователя установленную плату за перевозку груза (фрахт).

По договору морской перевозки груза перевозчик обязуется доставить груз, который ему передал отправитель, в порт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю).

Договор морской перевозки груза может быть заключен как с условием предоставления для морской перевозки груза всего судна, части его или определенных судовых помещений (чартер), так и без такого условия.

Статьей 198 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации установлено, что по договору фрахтования судна на время (тайм - чартеру) судовладелец обязуется за обусловленную плату (фрахт) предоставить фрахтователю судно и услуги членов экипажа судна в пользование на определенный срок для перевозок грузов, пассажиров или иных целей торгового мореплавания.

Статьей 211 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации определено, что по договору фрахтования судна без экипажа (бербоут - чартеру) судовладелец обязуется за обусловленную плату (фрахт) предоставить фрахтователю в пользование и во владение на определенный срок не укомплектованное экипажем и не снаряженное судно для перевозок грузов, пассажиров или для иных целей торгового мореплавания.

Как следует из запроса, на практике под фрахтованием судов понимается, с одной стороны, предоставление за обусловленную плату (фрахт) всего судна или его части для перевозки грузов, пассажиров или выполнения других работ в целях совершения одного или нескольких рейсов, а с другой стороны - передача судна на определенное время в распоряжение фрахтователя.

Вместе с тем в соответствии со статьей 8 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации под судовладельцем понимается лицо, эксплуатирующее судно от своего имени, независимо от того, является ли оно собственником судна или эксплуатирует его на ином законном основании.

Следовательно, по договору фрахтования судна перевозчиком может выступать как судовладелец, оказывающий услуги по транспортировке грузов непосредственно отправителям грузов и получающий от них оплату за оказание этих услуг, так и фрахтователь, который эксплуатирует судно, предоставленное ему судовладельцем на определенный срок, от своего имени заключает договоры перевозки и фактически оказывает на нем услуги по перевозке грузов, получает доходы от оказания таких услуг, возмещая при этом судовладельцу только расходы, связанные с временным пользованием судна.

Учитывая изложенное, перевозчиком может выступать как судовладелец - собственник судна, так и судовладелец или фрахтователь, временно владеющий судном на основании договора фрахтования судна на определенный срок, оказывающий услуги по транспортировке грузов отправителям грузов и получающий от них оплату за оказание этих услуг.

Таким образом, российский налогоплательщик (судовладелец или фрахтователь), непосредственно осуществляющий транспортировку экспортируемых (импортируемых) товаров, фактически являющийся перевозчиком и получающий оплату за услуги по перевозке указанных товаров, может реализовать свое право на применение налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при условии представления в налоговые органы всех документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса. Указанный порядок налогообложения не распространяется на услуги по предоставлению во временное пользование судов для иных целей торгового мореплавания как с экипажем, так и без экипажа, оказываемые судовладельцами фрахтователям.

Что касается документального оформления договора перевозки экспортируемых (импортируемых) товаров, то независимо от формы (вида) договора он должен содержать обязательные реквизиты, позволяющие однозначно определить фактического перевозчика, отправителя и получателя товара.

При этом следует учитывать, что применение налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов к услугам по транспортировке импортируемых грузов возможно только в отношении указанных услуг, которые включены в таможенную стоимость импортируемых товаров.

2. К иным подобным работам и услугам, непосредственно связанным с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 Кодекса, относятся работы и услуги по погрузке, перегрузке, разгрузке, сопровождению, экспедированию, хранению, сортировке экспортируемых товаров, выполняемые российскими перевозчиками либо иными лицами.

Следовательно, российские порты при реализации работ (услуг) по погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров могут реализовать свое право на применение налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при представлении в налоговые органы документов, предусмотренных пунктом 4 статьи 165 Кодекса и подтверждающих фактический экспорт указанных товаров.

3. Одним из обязательных условий документального подтверждения права на применение налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов является представление в налоговые органы грузовой таможенной декларации (ее копии) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в таможенном режиме экспорта, и пограничного таможенного органа, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (ввезен на таможенную территорию Российской Федерации).

Под словами "ее копии" следует понимать копию документа (в данном случае грузовой таможенной декларации), заверенную руководителем и главным бухгалтером организации налогоплательщика, который представляет документы, подтверждающие право на применение налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.

4. Российские налогоплательщики, которые выполняют работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и импортируемых в Российскую Федерацию, в части работ (услуг), включенных в таможенную стоимость импортируемых товаров, имеют возможность получить от таможенных органов подтверждение фактического вывоза (ввоза) товаров, в отношении которых они осуществляют указанные работы (услуги) в порядке, предусмотренном Приказом ГТК России от 26.06.2001 N 598.

Что касается вопроса получения перевозчиками грузовой таможенной декларации на транспортировку экспортированного (импортированного) товара, то грузовые таможенные декларации на вывоз (ввоз) указанных товаров перевозчики могут получить не от таможенных органов, а непосредственно от организаций - экспортеров (импортеров), предусмотрев возможность получения указанных документов в договорах на перевозку, заключаемых между организацией - экспортером (импортером) и организацией - перевозчиком.

Главный государственный советник

налоговой службы

В.В.ГУСЕВ