Конституционные требования к налогообложению

Кодификация в сфере налогообложения, преодолев бессистемность и противоречивость, присущие российскому налоговому праву на начальном этапе его формирования, во многом исходила из подходов, обозначенных конституционно-судебной практикой, раскрывшей, в частности, публично-правовую природу уплаты налога в качестве конституционной обязанности <2> и закрепившей критерии юридического равенства налогового бремени, достигаемого посредством справедливого перераспределения доходов и дифференциации налогов и сборов при учете фактической способности их уплаты. Утверждение решениями Конституционного Суда неотъемлемых от правовой государственности принципов налогообложения позволило обеспечить права налогоплательщиков, упрочить стабильность отраслевого регулирования, придать устойчивость бюджетной системы и укрепить начала бюджетного федерализма.

--------------------------------

<2> Постановление от 17 декабря 1996 года N 20-П.

Согласно правовым позициям Конституционного Суда налогообложение, всегда являющееся ограничением конституционного права собственности, должно быть соразмерно конституционно значимым целям <3>; уплачиваться должны только законно установленные налоги <4>; под установлением налога следует понимать прямое определение в законе объекта налогообложения, налоговой базы и других существенных элементов налога, при этом каждый из элементов должен быть установлен надлежащим образом; установление элементов налога в подзаконных актах недопустимо <5>.

--------------------------------

<3> Постановление от 4 апреля 1996 года N 9-П.

<4> Постановления от 18 февраля 1997 года N 3-П, от 1 апреля 1997 года N 6-П.

<5> Постановление от 28 октября 1999 года N 14-П.

Ранее, исходя из указанных подходов и установив, что отчисления в резерв универсального обслуживания, будучи возмездными и компенсационными для операторов сети связи общего пользования (телекоммуникационных компаний), поступают в бюджет в связи с исполнением установленной законом обязанности и являются, таким образом, фискальными сборами, Конституционный Суд признал их введение противоречащим Конституции, поскольку элементы данного сбора фактически были определены не законодательным, а правительственным актом <1>. Вместе с тем оговаривалось, что Правительство РФ вправе устанавливать не носящие налогового характера обязательные платежи, если соответствующее полномочие допускается законом при реализации возложенных на Правительство РФ обязанностей, затрагивающих в том числе сферу финансовой политики, общественного порядка и безопасности. С учетом этого был сделан вывод о том, что патентные пошлины, не обладая признаками, с необходимостью присущими налоговому обязательству, не могут включаться в законодательно устанавливаемую систему налогов, а потому на них не распространяется критерий правомерности налоговых платежей, требующий определения всех существенных элементов налогового обязательства непосредственно законом <2>.

--------------------------------

<1> Постановление от 28 февраля 2006 года N 2-П.

<2> Определение от 10 декабря 2002 года N 283-О.

Конституционное требование об установлении налогов и сборов только в законодательном порядке неразрывно связано с самим существом правовой государственности. При административном установлении существенных элементов налога или сбора, позволяющем изменять обязательства по исполнению налоговой повинности в худшую для налогоплательщика сторону в упрощенном порядке, принцип определенности оказывается под угрозой. Лишь закон, благодаря особо регламентированному порядку принятия и внесения изменений, способен в полной мере предоставить налогоплательщику гарантии стабильности и определенности. Неотчетливые формулировки налоговых норм ведут к их дискриминационному применению, нарушая принцип юридического равенства и вытекающее из него требование равенства налогообложения. Налог, вводимый актом, содержащим подобного рода дефекты, не может считаться законно установленным по смыслу статьи 57 Конституции <3>.

--------------------------------

<3> Постановление от 11 ноября 1997 года N 16-П.

Налоги подлежат установлению законодателем в соответствии с сущностью каждого из них не в виде простого перечня, но как элементы системы, параметры и условия функционирования которой применительно к каждому налогоплательщику предопределяются объективными закономерностями их экономической деятельности. Требование Налогового кодекса РФ, в силу которого налоги должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными, относится к каждому из перечисленных в пункте 1 статьи 17 данного Кодекса элементов налогообложения, а значит, и к самому объекту налогообложения (Постановление от 29 апреля 2020 года N 22-П; Определение от 30 января 2020 года N 11-О). <4>

--------------------------------

<4> См. также: Определение от 19 мая 2009 года N 1047-О-О.

Вместе с тем наличие в законе общих оценочных понятий само по себе не свидетельствует о нарушении принципа определенности налогообложения. Меру детализации сформулированных общим образом норм-принципов обусловливает возможность их эффективного применения к неограниченному числу конкретных правовых ситуаций <5>.

--------------------------------

<5> Определение от 4 июня 2007 года N 320-О-П; данное решение было вынесено по обращению, вызванному принятием Пленумом Высшего Арбитражного Суда РФ постановления от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", которым было введено понятие "обоснованная налоговая выгода" (уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога

Требование законно установленного налога и сбора относится не только к форме, процедуре принятия и содержанию такого акта, но и к порядку введения его в действие; недопустимо придание обратной силы законам, ухудшающим положение налогоплательщиков. С тем чтобы не нарушался конституционно-правовой режим стабильных условий хозяйствования, предполагаемый статьями 8 (часть 1) и 34 (часть 1) Конституции, должен предусматриваться разумный срок, по истечении которого возникает обязанность каждого платить налоги и сборы <1>.

--------------------------------

<1> См.: постановления от 30 января 2001 года N 2-П, от 2 июля 2013 года N 17-П.

Обязательные в силу закона публичные платежи в бюджет, не являющиеся налогами, а также не подпадающие под данное Налоговым кодексом РФ определение сборов и не указанные в нем в качестве таковых, но по своей сути представляющие собой именно фискальные сборы, не должны выводиться из сферы действия статьи 57 Конституции (Постановление от 19 июля 2019 года N 30-П) <2>.

--------------------------------

<2> См. также: Постановление от 28 февраля 2006 года N 2-П.

Как было ранее указано Конституционным Судом, возложение на налогоплательщиков какой бы то ни было ответственности возможно лишь в случае совершения ими налогового правонарушения, т.е. виновного деяния. Предусматривая ответственность за совершение налоговых правонарушений, законодатель ограничен требованиями справедливости и соразмерности конституционным целям <3>. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и степень вины налогоплательщика. Вина лица, привлекаемого к ответственности, является обязательным элементом любого административного, в том числе налогового, правонарушения <4>.

--------------------------------

<3> Постановление от 15 июля 1999 года N 11-П.

<4> См.: постановления от 17 декабря 1996 года N 20-П, от 15 июля 1999 года N 11-П.

В целом нормативно-правовое регулирование в сфере налогообложения, осуществляемое с учетом его конституционно-правовой природы, должно быть основано на конституционном принципе равенства, который применительно к сфере налогообложения подразумевает равномерность, нейтральность и справедливость. При этом соразмерность налогообложения также является одним из проявлений принципа справедливости в налоговой сфере, сдерживающего неоправданные фискальные притязания государства (постановления от 15 февраля 2019 года N 10-П, от 19 июля 2019 года N 30-П) <5>. В частности, участники предпринимательской деятельности - плательщики налога на добавленную стоимость, совершая одинаковые по своей сути хозяйственные операции, не должны нести разное налоговое бремя. Помимо прочего, соблюдение данного требования гарантирует отсутствие необоснованного влияния на конкурентное положение соответствующих налогоплательщиков. В этой связи Конституционным Судом было разъяснено, что налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов (подпункт 12 пункта 1, пункт 3 статьи 164, пункт 14 статьи 165 Налогового кодекса РФ) подлежат операции по реализации услуг, связанных с предоставлением морских судов в пользование на основании договоров фрахтования судна на время для целей перевозки вывозимых за пределы Российской Федерации товаров. В том числе тогда, когда - ввиду наступления непредвиденных и не зависящих от воли сторон обстоятельств, прервавших осуществление международной перевозки, налогоплательщик фактически оказывал соответствующие услуги только на внутрироссийском этапе международной перевозки (при условии представления документов, достоверно подтверждающих связь указанных услуг с завершенной экспортной операцией, подлежащей обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов, а также факт наступления непредвиденных и не зависящих от воли сторон обстоятельств, в связи с которыми продолжение международной перевозки стало невозможным). Судебное истолкование рассмотренных положений, не учитывая определяющего правового значения, которое для целей применения данной налоговой ставки имеет экономическая сущность произведенной операции (связь с экспортной операцией), направленность действий на вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации и обусловленность прекращения взаимоотношений сторон в рамках тайм-чартера не зависящими от воли сторон непредвиденными причинами, противоречило конституционно значимому принципу равенства налогообложения. Как ранее указывал Конституционный Суд, формальный подход к решению вопроса об условиях реализации права на применение налоговой ставки 0 процентов приводит к его существенному ущемлению. Исключение возможности подтверждения налогоплательщиком указанного права иными помимо указанных в статье 165 Налогового кодекса РФ документами ставит под угрозу осуществление эффективной судебной защиты прав и законных интересов налогоплательщиков при принятии решения о правомерности либо неправомерности применения ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость, поскольку такая защита не может быть обеспечена без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств <1>. Следуя данному подходу, Конституционный Суд признал, что аннулированный (в связи с окончанием перевозки конкретным судном) коносамент может выступать доказательством реальности и экспортного характера экономической операции, поскольку в противном случае большая часть документов аналитического учета, являющихся источником значимой для налогоплательщика информации, - исполненные договоры, оплаченные счета, товарные накладные и иные документы - не могла бы служить доказательством совершения хозяйственных операций, так как эти документы с юридической точки зрения могли бы быть признаны недействующими. При этом совершение или несовершение судовладельцем действий по аннулированию коносамента само по себе не может влиять на подтверждение правомерности применения ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость и во всяком случае не может быть основанием для возложения безусловной обязанности по компенсации суммы уплаченного налога на добавленную стоимость на заявителя (Постановление от 30 июня 2020 года N 31-П).

--------------------------------

<5> См. также: постановления от 13 марта 2008 года N 5-П, от 22 июня 2009 года N 10-П, от 25 декабря 2012 года N 33-П, от 3 июня 2014 года N 17-П.

<1> См.: постановления от 14 июля 2003 года N 12-П, от 23 декабря 2009 года N 20-П; Определение от 28 февраля 2017 года N 468-О.

Очевидную актуальность для предпринимателей, в чем убеждают поступающие в Конституционный Суд многочисленные обращения, представляет поддержание баланса частных и публичных интересов в правоотношениях, связанных с налогами и сборами.

Обеспечение подобного баланса в сфере деятельности государства предполагает возможность проверки законности решений, принимаемых в ходе налогового контроля. Предназначению судебного контроля как основного способа разрешения правовых споров на основе независимости и беспристрастности соответствует право налогоплательщика обратиться в суд за защитой от возможного произвольного правоприменения, в том числе при истребовании налоговым органом документов для осуществления налогового контроля. Однако с учетом конституционного принципа разделения властей суды не уполномочены проверять целесообразность решений налоговых органов (их должностных лиц), действующих в пределах, предоставленных им законом полномочий <1>.

--------------------------------

<1> Определение от 16 марта 2006 года N 70-О.

Исходя из того, что повторная выездная налоговая проверка, проводимая вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, осуществившего первоначальную налоговую проверку, должна отвечать критериям необходимости, обоснованности и законности, Конституционным Судом были признаны неконституционными законоположения, допускающие возможность принятия при проведении повторной выездной налоговой проверки решений, изменяющих права и обязанности налогоплательщика <2>.

--------------------------------

<2> См.: Постановление от 17 марта 2009 года N 5-П, Определение от 8 апреля 2010 года N 441-О-О.

Учитывая различные, зачастую противоположные интересы лиц, участвующих в деле о банкротстве, законодатель должен, отмечает Конституционный Суд, гарантировать баланс их прав и законных интересов, что, собственно, и является публично-правовой целью института банкротства. Достижение этой публично-правовой цели призван обеспечивать арбитражный управляющий, решения которого являются обязательными и влекут правовые последствия для широкого круга лиц и который наделен полномочиями, носящими в значительной степени публично-правовой характер: он обязан принимать меры по защите имущества должника, анализировать финансовое состояние должника и т.д., действуя добросовестно и разумно в интересах должника, кредиторов и общества <3>. В частности, применение положений Налогового кодекса РФ, определяющих объекты обложения налогом на добавленную стоимость и предусматривающих отказ от обложения налогом на добавленную стоимость операций по реализации имущества организаций, признанных несостоятельными (банкротами), согласно указанию Конституционного Суда, должно обеспечивать баланс интересов кредиторов и интересов бюджета при реализации имущества таких организаций в ходе конкурсного производства (Постановление от 19 декабря 2019 года N 41-П).

--------------------------------

<3> См.: постановления от 22 июля 2002 года N 14-П, от 19 декабря 2005 года N 12-П.

Не только налогоплательщики, но и налоговые органы могут, обращает внимание Конституционный Суд, ошибочно оценить наличие у налогоплательщика права на соответствующий налоговый вычет. Такое ошибочное разрешение налоговым органом вопроса об этом праве, основанное в том числе на выборе одного из нескольких вариантов толкования норм налогового законодательства, само по себе не говорит об обмане должностных лиц налогового органа или о злоупотреблении доверием при обращении к ним за разрешением данного вопроса, притом что налогоплательщик представил в налоговый орган документы, не содержащие признаков подделки или подлога, либо не совершил других намеренных действий, специально направленных на создание условий для принятия должностными лицами неверного решения. Неоднократность обращений при указанных обстоятельствах также не свидетельствует как таковая ни об обмане должностных лиц налогового органа, ни о злоупотреблении их доверием. Следовательно, предусмотренное налоговым законодательством действие в виде обращения в налоговый орган налогоплательщика, представившего достоверные сведения в документах, на основе которых заполнена налоговая декларация, не может расцениваться в качестве элемента состава преступления (хищения), если не будет установлено, что при этом налогоплательщиком предприняты целенаправленные действия к тому, чтобы сформировать условия для принятия налоговым органом ошибочного решения (в частности, имел место сговор с сотрудником налогового органа в целях хищения), поскольку предоставление необоснованного налогового вычета должно быть в такой ситуации - согласно требованиям налогового законодательства и в силу наличия оснований ожидать надлежащего исполнения налоговым органом своих обязанностей - исключено действиями сотрудников этого органа, которыми по итогам камеральной налоговой проверки принимается решение о праве на налоговый вычет и его действительном размере (Постановление от 22 июля 2020 года N 38-П).

Проверив по обращению индивидуального предпринимателя конституционность пункта 1 статьи 15 и статьи 1064 ГК РФ, Конституционный Суд пришел к выводу о том, что с физического лица не подлежат взысканию в исковом производстве денежные средства в размере возникшей недоимки по налогу в порядке возмещения вреда, причиненного публично-правовому образованию неуплатой налога, в случае, когда эта недоимка признана безнадежной к взысканию на основании законного (неотмененного) решения, принятие которого непосредственно обусловлено поведением уполномоченных органов и не связано с противоправными деяниями самого соответствующего налогоплательщика. Между тем правоприменительной практикой данным законоположениям придавался смысл, допускающий подобное взыскание по иску прокурора, в отсутствие уголовного преследования и таких действий налогоплательщика - физического лица, которые повлекли бы невозможность ее взыскания в предусмотренном налоговым законодательством порядке. В этой связи Конституционный Суд подчеркнул, что при упущениях органов, уполномоченных действовать в интересах казны, включая пропуски сроков, ошибки в применении надлежащих, законом установленных процедур и форм налогового (фискального) принуждения, уголовного преследования, приказного или искового производства, выступающих причиной, которой обусловлено прекращение налогового обязательства, физическое лицо имеет законные основания ожидать, что причинение соответствующего вреда не будет ему вменено на основании гражданско-правовых законоположений. Иное истолкование и применение указанных законоположений, в том числе судами, нарушало бы конституционные принципы справедливости и юридического равенства, а также тесно связанный с ними принцип поддержания доверия граждан к закону и действиям государства (Постановление от 2 июля 2020 года N 32-П).

Применительно к вопросу об определении размера налоговой обязанности налогоплательщика, получившего необоснованную налоговую выгоду в результате разделения (дробления) бизнеса, Конституционным Судом была сформулирована следующая правовая позиция. Налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности, допуская возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, использования специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна служить неправомерному сокращению налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями. В целях обеспечения возмещения ущерба, понесенного казной в случае неисполнения налогоплательщиками конституционной обязанности платить налоги и сборы, предусмотрены необходимые меры государственного принуждения - правовосстановительные и штрафные, с тем чтобы было гарантировано право государства получить с налогоплательщика в полном объеме соответствующие суммы - недоимку, пеню и штраф. В свою очередь положения Налогового кодекса РФ предусматривают, в частности, порядок зачета и возврата сумм излишне уплаченных налогов и расходы, не учитываемые при определении налоговой базы, которыми налогоплательщик руководствуется при исчислении и уплате налогов и сборов в рамках добросовестного исполнения соответствующей обязанности. Данные законоположения, будучи направленными на обеспечение реализации прав и исполнения обязанностей налогоплательщиками, не могут рассматриваться как нарушающие конституционные права лица, в действиях которого выявлено налоговое правонарушение, выразившееся в уклонении от исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, в том числе в результате злоупотребления своими правомочиями (Определение от 27 февраля 2020 года N 488-О) <1>.

--------------------------------

<1> См. также: Постановление от 3 июня 2014 года N 17-П; определения от 7 июня 2011 года N 805-О-О, от 4 июля 2017 года N 1440-О.

Указывая, что переход к упрощенной системе налогообложения как разновидности специальных налоговых режимов, предусматривающих освобождение от обязанности по уплате отдельных федеральных, региональных и местных налогов и сборов и в то же время предполагающих возможность установления ограничений для перехода на них налогоплательщиков, а также особых правил их применения, осуществляется, по общему правилу, организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно, Конституционный Суд подчеркивает, что налогоплательщик вправе самостоятельно на основе собственной оценки своего экономического положения и характера осуществляемой им хозяйственной деятельности, а также преимуществ использования специального налогового режима принять решение о подаче уведомления в налоговый орган о переходе на упрощенную систему налогообложения в порядке, предусмотренном налоговым законодательством. Вместе с тем обращается внимание на важность для обеспечения надлежащего администрирования налогов и сборов, а также полноты и своевременности их уплаты заблаговременного (своевременного) уведомления налогового органа о намерении перейти на упрощенную систему налогообложения (Определение от 28 февраля 2019 года N 279-О).

В качестве средства поддержания баланса публичного и частного интересов трактуется Конституционным Судом акциз на этиловый спирт, алкогольную и спиртосодержащую продукцию, ввиду того что названный фискальный инструмент по своему экономико-правовому содержанию (сущности) призван, влияя на цену товара данной категории, уменьшать доходность производства и реализации этого товара и тем самым становиться барьером для поступления его на рынок, а значит, и для его потребления, в связи с чем федеральный законодатель вправе установить такие особенности взимания акциза при продаже, в частности алкогольной продукции, которые при всей ее специфике и трудностях контроля за процессом ее реализации обусловливали бы обложение акцизом каждой новой поставки на рынок данного подакцизного товара (Определение от 13 марта 2018 года N 592-О).

Поддержание баланса публичных и частных интересов необходимо и при взимании торгового сбора, обязанность по уплате которого возникает у организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих с использованием объектов движимого и недвижимого имущества торговую деятельность, отвечающую определенным признакам. Для облегчения финансовой нагрузки на субъекты предпринимательской деятельности дополнительно, наряду с иными налоговыми преференциями, предусмотрено, что налогоплательщики, применяющие общую либо упрощенную систему налогообложения, могут уменьшить подлежащие уплате суммы на сумму торгового сбора. Тем самым установленный правовой механизм позволяет плательщикам торгового сбора вычесть суммы уплаченного торгового сбора из суммы иных подлежащих уплате с дохода (прибыли) налогов, и, соответственно, в случае, если сбор превысит или будет равен размеру подлежащих уплате налогов, у них не возникнет обязанность по уплате таких налогов. Вместе с тем, как было разъяснено Конституционным Судом, в вопросе уменьшения подлежащих уплате сумм налогов на сумму торгового сбора данное регулирование действует с учетом правил постановки налогоплательщиков на учет в налоговых органах во взаимосвязи с нормами бюджетного законодательства Российской Федерации, определяющими структуру федеральной бюджетной системы и порядок зачисления налоговых доходов в бюджеты субъектов Российской Федерации (Определение от 27 сентября 2018 года N 2460-О).

Как неоднократно указывал Конституционный Суд, освобождение от уплаты налогов представляет собой льготу, т.е. исключение из конституционных принципов всеобщности и равенства налогообложения, обязывающих каждого платить законно установленный налог по соответствующему объекту налогообложения. Льготы носят адресный характер, а их установление относится к законодательной прерогативе, позволяющей определять, в том числе с учетом соблюдения баланса публичных и частных интересов, круг лиц, на которых они распространяются (определения от 24 октября 2019 года N 2916-О, от 26 марта 2020 года N 546-О) <1>.

--------------------------------

<1> См. также: постановления от 21 марта 1997 года N 5-П, от 28 марта 2000 года N 5-П; Определение от 19 июля 2016 года N 1458-О.

Определяя правовые основы налогообложения в сфере природопользования, законодатель должен учитывать, что налоговое регулирование в силу Конституции призвано, не ограничиваясь достижением фискальных целей, также обеспечивать - с учетом всей совокупности социально-экономических и иных факторов развития Российской Федерации - реализацию как экологической функции государства, так и использование и охрану природных ресурсов в качестве основы жизни и деятельности народов, проживающих на соответствующей территории, с тем чтобы осуществление прав в отношении земли и других природных ресурсов не приводило к нанесению ущерба окружающей среде и нарушению прав и законных интересов иных лиц. Налоговое регулирование в данной сфере не может рассматриваться без учета специфики природопользования, основанного на принципе платности, и должно осуществляться в том числе исходя из необходимости достижения в конкретных условиях баланса между нередко вступающими между собой в противоречие социальными, экономическими и экологическими интересами, связанными с осуществлением геологического изучения и добычи полезных ископаемых, с учетом особенностей территориального, климатического, инфраструктурного и иных объективно значимых факторов, влияющих на такую деятельность.

В связи с этим возможное использование законодателем различных форм стимулирования освоения природных ресурсов, включая создание для тех или иных категорий субъектов хозяйственной деятельности облегченных (льготных) условий налогообложения, должно увязываться с реализацией имеющих приоритетное значение публичных интересов, определяющих понимание природных ресурсов как общенационального достояния и служащих одним из важнейших элементов материальной основы для осуществления государством программ социального, экономического, экологического и иного развития. Соответственно, порождаемые налоговым регулированием исключения из имеющего универсальное значение принципа платности природопользования могут быть предусмотрены и скорректированы федеральным законодателем на основе достаточно широкой свободы усмотрения при соблюдении требований правовой определенности и предсказуемости в сфере налогообложения, экономической обоснованности, баланса частных и публичных интересов и не должны вызывать сомнения с точки зрения справедливости и соразмерности соответствующих условий природопользования.

В частности, разъясняет Конституционный Суд, нормативные пределы применения нулевой ставки по налогу на добычу полезных ископаемых, при соблюдении которых обеспечивается сбалансированная реализация публичных и частных интересов, определялись посредством установления предельных показателей добычи нефти, касающихся ее периода и объема. Хотя введение этих показателей могло рассматриваться налогоплательщиками в качестве одного из значимых факторов при определении стратегии хозяйственной деятельности и осуществлении инвестиций в соответствующие проекты, тем не менее следует, как было отмечено Конституционным Судом, учитывать, что добыча нефти в качестве разновидности предпринимательской деятельности и осуществление капитальных вложений в нефтяной отрасли сопряжены с рисками и в любом случае исключают тот или иной гарантированный экономический результат, равно как и предполагают возможность разумно допустимых в долгосрочной перспективе вариантов корректировки государством проводимой в данной отрасли налоговой политики. Так, Федеральный закон "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" гарантирует для инвестора, осуществляющего приоритетный инвестиционный проект, стабильность, в том числе относящуюся к возложенной на его деятельность совокупной налоговой нагрузке, в течение срока окупаемости инвестиционного проекта, но, по общему правилу, не более семи лет со дня начала финансирования указанного проекта. Поскольку льготные, связанные с применением нулевой ставки, условия налогообложения добычи полезных ископаемых действовали с 1 января 2007 года по 31 декабря 2014 года, т.е. в течение восьми лет, Конституционный Суд пришел к выводу о том, что федеральным законодателем были соблюдены надлежащие гарантии стабильности в данной сфере инвестиционной деятельности (Определение от 12 апреля 2018 года N 841-О).

Таким образом, в рассматриваемый период получила свое дальнейшее развитие большая часть выраженных ранее Конституционным Судом общих подходов в сфере налогового законодательства.