1.3. Период действия и сроки предоставления налоговым агентам Сертификатов

В случае если Сертификат содержит указание на конкретный период, в рамках (пределах) которого подтверждается статус налогоплательщика как налогового резидента соответствующего государства, данный документ считается подтверждающим налоговое резидентство налогоплательщика в течение всего обозначенного периода. В случае если документ, подтверждающий налоговый статус налогоплательщика в иностранном государстве, не содержит информацию о периоде, за который подтверждается статус налогоплательщика, таковым считается календарный год, в котором упомянутый документ был выдан <1>.

--------------------------------

<1> Письма Минфина России от 19.08.2015 N 03-08-05/47828; от 19.12.2018 N 03-08-05/92537; от 15.04.2019 N 03-04-05/26553.

Согласно пункту 1 статьи 312 Кодекса основанием для применения ставок налога, предусмотренных в СОИДН, является предоставление иностранной компанией соответствующих подтверждений, в том числе постоянного местонахождения в государстве, с которым заключено СОИДН, выплачивающему доход налоговому агенту до даты выплаты дохода.

Однако, на практике нередко встречаются случаи, когда Сертификат содержит:

- указание на период выплаты дохода, но был выдан компетентным органом иностранного государства и (или) представлен налогоплательщику или проводящему камеральную налоговую проверку налоговому органу после даты выплаты дохода, или

- указание на более ранний/поздний период по сравнению с периодом выплаты дохода,

вследствие чего налоговые органы по результатам проведенных налоговых проверок Налоговых расчетов (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов приходят к выводу о неправомерном применении налоговыми агентами преференций, предусмотренных СОИДН.

Согласно буквальному толкованию положений пункта 1 статьи 312 Кодекса, предусматривающего подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации, в нем отсутствуют нормы, ограничивающие период действия таких подтверждений в связи с тем, что доходы иностранной организации не привязаны к налоговому периоду. Положениями пункта 1 статьи 312 Кодекса предусмотрена только обязанность подтверждения иностранной организацией своего статуса до даты выплаты дохода, а не в каждом налоговом периоде <2>.

--------------------------------

<2> Письма Минфина России от 15.07.2015 N 03-08-13/40642, от 19.08.2015 N 03-08-05/47828, от 02.12.2015 N 03-08-05/70230; Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21.07.2015 по делу N А53-20698/2014.

Одновременно, если контракты российской компании с иностранными контрагентами являются длящимися, то наличие Сертификатов за более ранний и последующий периоды по сравнению с моментом выплаты дохода не влияет на право избежания двойного налогообложения, предусмотренное нормами международных соглашений <3>.

--------------------------------

<3> Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 23.09.2014 по делу N 305-ЭС14-1210, А40-14698/13.

С учетом вышеизложенного, согласно складывающейся практике рассмотрения данной категории дел отказ налоговым органом в применении преференций, предусмотренных СОИДН, не может считаться обоснованным в случаях, если представленные Сертификаты:

- содержат указание на период выплаты дохода, но были выданы компетентным органом иностранного государства после даты выплаты дохода и (или) представлены в налоговый орган с нарушением срока, например, вместе с письменными возражениями на акт камеральной налоговой проверки либо в рамках обжалования в вышестоящий налоговый орган;

- содержат указание на более ранний и последующий периоды по сравнению с периодом выплаты дохода в случае, если правоотношения являются длящимися. При этом, необходимо отметить, что выплата дивидендов (даже при условии их регулярной выплаты) не относится к длящимся правоотношениям; в этом случае наличие Сертификата необходимо за каждый налоговый период.

Следовательно, привлечение налоговых агентов к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Кодекса, и начисление пени в соответствии со статьей 75 Кодекса в этих случаях необоснованно.

Во всех остальных случаях, налоговый агент обязан удержать и перечислить в бюджет суммы налога с применением ставки, предусмотренной статьей 284 Кодекса, в отношении соответствующего вида дохода. Неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Кодексом срок налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, является основанием для привлечения налогового агента к налоговой ответственности в соответствии со статьей 123 Кодекса, доначисления налога на доходы иностранных организаций и начисления пени в соответствии со статьей 75 Кодекса.