Пример определения суммы налога по материальным ресурсам, подлежащей вычету из суммы налога, полученной от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги)

Пример

определения суммы налога по материальным ресурсам,

подлежащей вычету из суммы налога, полученной

от покупателей за реализованные им товары

(работы, услуги)

По строке 4 указанного выше примера показывается общий оборот за отчетный месяц (квартал) по счету 10 "Материалы" без внутренних оборотов, записи по которому производятся на основании расчетных документов, товаросопроводительных накладных, а также договоров или счетов-фактур (по неотфактурованным поставкам), в которых подробно указывается их количество, стоимость, некоторые качественные характеристики.

По дебету счета 10 "Материалы" отражается стоимость материальных ресурсов по цене их приобретения без НДС в корреспонденции с кредитом счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (журнал-ордер 6) и 71 "Расчеты с подотчетными лицами" (журнал-ордер 7), т.е. стоимость фактически поступивших материальных ресурсов.

В журналах-ордерах 6 и 7 в отдельной графе указывается сумма НДС по этим ресурсам на основании расчетных документов, общий итог по которому переносится в строку 2 примера.

При определении среднего процента по списанию материальных ресурсов и МБП следует иметь в виду следующее.

Стоимость материальных ресурсов и МБП, оплаченных, но не поступивших (материалы в пути) в расчетном периоде, а также сумма налога на добавленную стоимость по ним должны учитываться в расчете налога на добавленную стоимость того месяца, в котором они будут оприходованы.

Стоимость оприходованных материальных ресурсов и МБП без расчетных документов (поручений, требований-поручений, требований, счетов-фактур) учитывается без суммы налога. Сумма налога будет учтена при составлении расчета того расчетного периода, в котором поступят расчетные документы.

Если в расчетных документах НДС не выделен (кроме материальных ресурсов, не являющихся объектами обложения), вся сумма счета включается в строку 4 вышеуказанного примера.

Поскольку обороты по реализации продукции, полуфабрикатов одними структурными единицами предприятия для промышленно-производственных нужд другим структурным единицам этого же предприятия (внутризаводской оборот) не облагаются НДС, поэтому в расчет среднего процента НДС по материальным ресурсам они не включаются, т.е. эти обороты не показываются по строкам 3, 4 и 9 примера.

По строке 5 примера показываются обороты по кредиту счета 10 в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат производства облагаемой продукции (счета 20, 23, 24, 25, 26).

Суммы налога на добавленную стоимость по многооборотной таре, имеющей залоговые цены, уплачиваются лишь при ее реализации предприятиями-изготовителями своим покупателям.

Предприятия, затаривающие свою продукцию в многооборотную тару, имеющую залоговые цены, в том числе стеклопосуду, учитывают эту тару по залоговым ценам, включающим налог, на счете 10 "Материалы" без предъявления по ней к зачету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных поставщикам при ее приобретении.

Если продукция и товары затариваются в потребительскую тару одноразового использования (коробки, полиэтиленовые пакеты, другие упаковочные материалы), включаемую в цену готовой продукции, или в транспортную тару (деревянная, картонная), оплачиваемую частично или полностью сверх цен на готовую продукцию, то стоимость этой тары включается в оборот, подлежащий обложению налогом на добавленную стоимость.

Суммы налога за эту тару предъявляются товарополучателям в зависимости от условий договоров либо в составе общей стоимости продукции, либо отдельно как за товар.

Суммы налога за тару одноразового использования предъявляются к зачету предприятиями, получающими продукцию в этой таре, в составе общей суммы налога по этой продукции в общеустановленном порядке.

При определении сумм налога, подлежащих уплате в бюджет, по транспортной таре, оплачиваемой частично или сверх цен на готовую продукцию, к зачету принимаются суммы налога, исчисленные от той стоимости (части стоимости) тары, которая оплачена сверх цен.

В соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. N 552, в затраты, образующие себестоимость продукции (работ, услуг), материальные затраты включаются за вычетом стоимости возвратных отходов.

В связи с этим в расчете налога на добавленную стоимость возвратные отходы и НДС по ним учитываются в поступающих материалах до полного их списания на себестоимость, т.е. НДС списывается только в размере материальных затрат, включенных в себестоимость продукции. В случае длительного производственного процесса, когда возврат отходов происходит в других отчетных периодах, НДС восстанавливается на субсчет 19 "НДС по приобретенным материальным ресурсам" (кредит субсчета 19 "НДС по приобретенным материальным ресурсам", дебет субсчета 68 "Расчеты по НДС" - "красным сторно") исходя из среднего процента НДС по материальным ресурсам, сложившегося в отчетном периоде, в котором произошел возврат.

Налог на добавленную стоимость на приобретаемые материальные ресурсы, ввезенные на территорию Российской Федерации, используемые в производственных целях, на издержки производства и обращения не относится и учитывается в порядке, установленном для отечественных товаров.

По ввозимым налогооблагаемым товарам (и сырью для их производства), а также освобожденным от налога на добавленную стоимость при таможенном оформлении, после выпуска их в свободное обращение для последующей реализации налог на добавленную стоимость на всех стадиях прохождения и реализации товаров на территории России исчисляется в порядке, установленном для товаров отечественного производства.

Налог на добавленную стоимость по приобретенным малоценным и быстроизнашивающимся предметам в конце каждого месяца в полной сумме, относящейся к стоимости переданных в течение месяца (квартала) в эксплуатацию малоценных и быстроизнашивающихся предметов (независимо от способа начисления износа), подлежит списанию с кредита счета 19, соответствующий субсчет, в дебет счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость".

Доля налога на добавленную стоимость, относящаяся к стоимости переданных в эксплуатацию малоценных и быстроизнашивающихся предметов, определяется как отношение суммы остатка налога, числящейся по дебету счета 19, соответствующий субсчет на начало месяца, и налога по приобретенным малоценным и быстроизнашивающимся предметам в течение месяца к стоимости этих предметов, числящихся по счету 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы", субсчет "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в запасе" (на начало месяца + поступление в течение месяца), умноженное на 100.

Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая списанию с кредита счета 19, соответствующий субсчет в дебет счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", определяется исходя из исчисленного процентного отношения и стоимости переданных в эксплуатацию в течение месяца (квартала) малоценных и быстроизнашивающихся предметов.

Например, доля НДС, относящаяся к стоимости переданных в эксплуатацию МБП, определяется как отношение:

Списывается с кредита счета 19 субсчет "НДС по приобретенным МБП" в дебет счета 68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" исходя из исчисленного процентного отношения и стоимости переданных в эксплуатацию в течение месяца МБП:

Передано в эксплуатацию МБП - 22700 тыс. руб.

Списано НДС (22700 х 21,64% : 100) = 4912 тыс. рублей.

Вычет сумм налога по материальным ресурсам (работам, услугам) производится за тот отчетный период, в котором поступают расчетные документы за них.

При этом не исключается из налоговой суммы, полученной от покупателей, налог, уплаченный поставщикам:

а) по товарам (работам, услугам), использованным на непроизводственные нужды, по которым уплата налога производится за счет соответствующих источников финансирования, кроме колхозов, совхозов, крестьянских (фермерских) хозяйств, межхозяйственных и других сельскохозяйственных предприятий и организаций, у которых суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), использованным на непроизводственные нужды, подлежат вычету;

б) по товарам (работам, услугам), использованным при изготовлении продукции и осуществлении операций, освобожденных от налога в соответствии с подпунктами "е" - "ш" пункта 14 Инструкции N 1. Суммы налога, уплаченные поставщикам по таким товарам (работам, услугам), относятся на издержки производства и обращения.

Тщательной проверке подвергаются обоснованность применяемых льгот по налогу на добавленную стоимость на отдельные товары (работы, услуги), а также своевременность перечисления сумм налога в бюджет и уплаты авансовых платежей.

Предприятия обязаны вести раздельный учет облагаемой и необлагаемой продукции. При этом к зачету из общей суммы налога на добавленную стоимость, уплаченной поставщикам, принимается налог в размере, соответствующем удельному весу доходов, полученных от реализации облагаемых товаров, в общей сумме доходов за отчетный период.

При проверке обращается внимание на правильность освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость товаров (работ, услуг) за исключением брокерских и иных посреднических услуг, производимых и реализуемых предприятиями, учреждениями и организациями, в которых инвалиды составляют не менее 50 процентов от общего числа работников.

При определении права на получение льготы следует исходить из среднесписочной численности инвалидов того отчетного периода (месяца, квартала), за который составляется налоговый расчет.

При этом определение среднесписочной численности работников производится в соответствии с Инструкцией по статистике численности и заработной платы рабочих и служащих на предприятиях, в учреждениях и организациях, утвержденной Госкомстатом СССР 17 сентября 1987 г. N 17-10-0370.

В случаях, когда в текущем отчетном периоде среднесписочная численность инвалидов составит менее 50 процентов, исчисление НДС осуществляется в общеустановленном порядке.

В целях выявления оборотов, подлежащих обложению налогом, не отраженных в бухгалтерском учете, могут использоваться следующие методы:

- рассмотрение информации о налогоплательщике, полученной из материалов проверки по другим вопросам (например, счетной проверки отчетов и балансов), рейдов, из средств массовой информации, а также переданной другими налоговыми инспекциями, правоохранительными органами, различными контролирующими организациями, из поступивших сигналов и сведений от юридических лиц и граждан;

- тщательное изучение договоров по совершаемым предприятиями сделкам, гарантийных писем и других юридических договорных документов по отпуску продукции со складов;

- встречные проверки по вызывающим сомнение сделкам;

- направление запросов (например, по данным о закупке товаров) по месту нахождения предприятий-поставщиков.

3. Результаты документальной проверки расчетов по налогу на добавленную стоимость (налоговой декларации) должны оформляться следующим образом:

а) при отсутствии нарушений налогового законодательства и ведения бухгалтерского учета НДС проверяющий составляет справку с указанием наименования предприятия, его подчиненности или формы собственности; даты проверки; периода, за который она проводилась, действовавшей учетной политики в проверяемом периоде; ответственных (руководителя и главного бухгалтера) работников за соблюдение налогового законодательства в проверяемом периоде; данных о соблюдении предприятием налогового законодательства; правильности исчисления, полноте и своевременности внесения в соответствующие бюджеты НДС, а также соблюдения порядка ведения бухгалтерского учета.

В справке также указывается выполнение предложений по ранее производимым проверкам, а также внесены ли исправительные записи по счетам бухгалтерского учета и квартальным (годовым) балансам.

Справка подписывается должностным лицом государственной налоговой инспекции (проверяющим), руководителем и главным бухгалтером проверяемого предприятия;

б) при установлении нарушений налогового законодательства и порядка ведения бухгалтерского учета проверяющий оформляет результаты документальной проверки актом, который подписывается должностным лицом государственной налоговой инспекции, другими участниками проверки, руководителем и главным бухгалтером проверяемого предприятия.

В случаях несогласия с фактами, изложенными в акте, налогоплательщик (соответствующее должностное лицо или гражданин) обязан подписать акт с изложением письменных возражений и приложить к нему объяснение и документы, подтверждающие мотивы своих возражений. Правильность фактов, изложенных в объяснениях, должна быть проверена и по ним дано письменное заключение проверяющего.

При отказе налогоплательщика от подписи акта проверяющим в конце акта делается сноска: "Налогоплательщик от подписи отказался без объяснений и обоснования мотивов отказа";

в) акт, как правило, составляется в двух экземплярах со всеми приложениями, а в отдельных случаях и протоколом изъятия документов и вручается: первый экземпляр - проверяющему, второй - под расписку руководителю проверяемого предприятия;

г) все материалы проверок (акт документальной проверки, справка, протокол об административном правонарушении и др.) не позднее следующего дня по прибытии проверяющего в государственную налоговую инспекцию регистрируются налоговыми органами в специальном журнале, который должен быть пронумерован, прошнурован и скреплен печатью налогового органа;

д) после их регистрации в специальном журнале материал проверки передается начальнику отдела, а в необходимых случаях начальнику государственной налоговой инспекции или его заместителю, которые по результатам рассмотрения должны принять по ним соответствующие решения, в том числе по применяемым к налогоплательщику санкциям.

В изложении акта документальной проверки должны быть соблюдены объективность, ясность, лаконичность и точность описания выявленных фактов нарушения налогового законодательства и порядка ведения бухгалтерского учета НДС.

При этом по каждому факту нарушения, отраженному в акте проверки, должно быть четко изложено его содержание со ссылкой на соответствующий нормативный документ.

В акт документальной проверки не следует включать непроверенные факты и выводы.

Выявленные факты однородных массовых нарушений группируются в таблицы и другие справочные материалы, прилагаемые к акту проверки (т.е. приложения), а в акте проверки приводятся только итоговые данные и содержание этих нарушений со ссылкой на соответствующие приложения.

Приложения к акту проверки подписываются проверяющим руководителем и главным бухгалтером проверяемого предприятия.

Специальным приложением к акту освещаются выявленные расхождения между суммами, показанными в расчете НДС, и суммами, установленными при проверке:

При проверке поступления декадных платежей НДС выявленные расхождения между данными о суммах налога, заявленных плательщиками, и данными, установленными налоговыми органами, записываются в следующую таблицу (приложение к акту документальной проверки) с начислением пени за несвоевременную уплату платежей в бюджет:

В заключительном разделе вносятся конкретные предложения по устранению выявленных нарушений и взысканию доначисленных сумм налога на добавленную стоимость финансовых санкций.

В таком же порядке должны осуществлять документальную проверку расчетов по налогу на добавленную стоимость налоговые органы по месту нахождения филиалов, отделений и других обособленных подразделений предприятий, находящихся на территории Российской Федерации, имеющих расчетные счета в учреждениях банков и самостоятельно реализующих за плату товары, работы и услуги, а также структурных единиц предприятий, если учет отгрузки и реализации товаров, работ и услуг осуществляется самими структурными единицами, но расчетных или спецссудных субсчетов по месту нахождения этих единиц в банке не открыто.

При выявлении в результате документальной проверки нарушений в исчислении сумм налога на добавленную стоимость налоговые органы по месту нахождения филиалов, отделений и других обособленных подразделений, а также структурных подразделений составляют акт, один экземпляр которого не позднее десятидневного срока со дня его подписания направляется налоговому органу по месту нахождения предприятия.

4. При применении налоговых санкций за нарушения налогового законодательства следует руководствоваться Законом Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", Законом РСФСР от 21 марта 1991 г. N 943-1 "О Государственной налоговой службе РСФСР" с учетом изменений и дополнений, внесенных Законом Российской Федерации от 16 июля 1992 г. N 3317-1 "О внесении изменений и дополнений в налоговую систему России", Законом Российской Федерации от 22 декабря 1992 г. N 4178-1 "О внесении изменений и дополнений в отдельные законы Российской Федерации о налогах", Законом Российской Федерации от 25 февраля 1993 г. N 4549-1 "О внесении изменений в Закон РСФСР "О Конституционном суде РСФСР", Законом РСФСР "О Государственной налоговой службе РСФСР" и Положением о комиссиях по делам несовершеннолетних, утвержденным Указом Президиума Верховного Совета РСФСР от 3 июня 1967 г.", другими законодательными актами по вопросам налогообложения, Рекомендациями по применению государственными налоговыми инспекциями санкций за нарушения налогового законодательства, сообщенными Росгосналогслужбой от 06.10.93 N ВГ-6-14/344, а также письмом Росгосналогслужбы от 29.10.93 N ВЗ-4-05/169Н "О применении штрафных санкций за занижение (сокрытие) НДС, подлежащего взносу в бюджет".

Далее приводятся отдельные примеры применения санкций по НДС:

а) при проверке за 1993 год установлено занижение оборота по реализации продукции на 500,0 тыс. руб. С указанной суммы следует начислить налог на добавленную стоимость в размере 100 тыс. руб. и взыскать штраф в размере 100 тыс. руб. и штраф в размере 10% доначисленных сумм налога и пени в установленных размерах;

б) произведенной проверкой налоговых расчетов по НДС установлено, что предприятие завысило суммы НДС, подлежащие возмещению на 400,0 тыс. руб. (по расчету предприятия к возмещению и фактически возмещено - 600,0 тыс. руб., установлено проверкой - 200,0 тыс. руб.).

Финансовые санкции применяются в следующих размерах: штраф - 400,0 тыс. руб., 10% доначисленных сумм налога по ним и пени;

в) предприятие завысило суммы НДС по сырью и материалам, списанным на производство облагаемой продукции (дебетовый оборот по субсчету 68 "Расчеты по НДС") на 300,0 тыс. руб.; неправильно применило ставку НДС 10% (как по детскому ассортименту) вместо 20%, сумма налога занижена на 200,0 тыс. рублей.

В связи с этим следует взыскать: НДС в размере 300,0 и 200,0 тыс. руб., штраф в указанных выше размерах, штраф в размере 10% доначисленных сумм налога, пени с неуплаченной суммы налога за каждый день просрочки, начиная с установленного срока уплаты выявленной задержанной суммы налога по день фактической уплаты;

г) в результате занижения объекта обложения документальной проверкой доначислен НДС в сумме 200,0 тыс. руб. По расчету, представленному за этот же период, предприятие подлежало возмещению из бюджета 600,0 тыс. руб. (возмещение на момент проверки не производилось).

Финансовые санкции применяются в следующих размерах: штраф - 200,0 тыс. руб. и 10% доначисленных сумм налога.

Если на момент проверки произведено возмещение в размере 600,0 тыс. руб. и в то же время доначислен НДС в сумме 200,0 тыс. руб., взыскивается штраф - 800,0 тыс. руб. и 10% доначисленных сумм налога;

д) предприятие в расчете за март заявило НДС по дебету субсчета 68 - 25,0 тыс. руб., проверкой установлено - 75,0 тыс. руб., кредитовые обороты по субсчету 68 установлены документальной проверкой в размере 110,0 тыс. руб. вместо заявленных 100,0 тыс. руб. По акту документальной проверки подлежит уменьшению НДС на 40,0 тыс. руб. и штраф не взыскивается;

е) произведенной проверкой (15 мая 1993 г.) налоговых расчетов за 1 квартал 1993 год установлено, что в налоговом расчете за февраль занижены платежи по НДС в сумме 120,0 тыс. руб. Следует в этом случае взыскать в виде санкций:

120,0 тыс. руб. - сумму заниженных платежей НДС;

120,0 тыс. руб. - штраф в размере заниженной суммы;

12,0 тыс. руб. - 10% штрафа от доначисленных сумм налога и пени в установленных размерах.

Вторично это предприятие по расчетам НДС за апрель - декабрь 1993 г. проверено 26 января 1994 г., в результате проверки нарушений не было выявлено. Последующей третьей проверкой расчетов за январь - апрель 1994 г. доначислено налога в сумме - 130,0 тыс. рублей.

В этом случае применяется штраф в размере 100% - 130,0 тыс. руб. 10% - 13,0 тыс. руб., т.е. без применения штрафа в двукратном размере, поскольку предыдущей проверкой не было выявлено нарушений.