1.3 Учет налогов, уплаченных подконтрольными лицами при дроблении бизнеса

Дата решения: 23.12.2022

Номер решения: КЧ-3-9/14707@

Налоговый орган, вынесший решение: Центральный аппарат ФНС России

Статья нормативно-правового акта: Статья 54.1 НК РФ

Вид налога: Налог на добавленную стоимость, налог на прибыль организаций, УСН

Нормативно-правовой акт: Налоговый кодекс Российской Федерации

Тема спора: Учет налогов, уплаченных подконтрольными лицами, при дроблении бизнеса

Позиция налогового органа, решение которого оспаривается: Суммы налогов, уплаченные подконтрольными лицами, при определении сумм налогов при дроблении бизнеса учитываются в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций.

Позиция налогоплательщика: Суммы налогов, уплаченные подконтрольными лицами, уменьшают доначисленные налог на прибыль организаций и НДС.

Правовая позиция вышестоящего налогового органа, принявшего решение по жалобе:

В ходе налоговой проверки Инспекцией установлено, что Обществом и подконтрольными лицами создана схема "Дробление бизнеса", позволившая применять специальный налоговый режим УСН.

Общество, а также подконтрольные лица в проверяемом периоде исчисляли и уплачивали налоги по УСН.

По результатам налоговой проверки Инспекция посчитала, что суммы налогов, уплаченные подконтрольными лицами, подлежат возмещению и не уменьшают размер недоимки, доначисленной по итогам налоговой проверки.

Управление при рассмотрении апелляционной жалобы Общества, частично отменяя решение Инспекции, квалифицировало суммы исчисленных и уплаченных подконтрольными лицами налогов как расходы и уменьшило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 25.04.2023 N 790-О, по смыслу правовых позиций, неоднократно выраженных Конституционным Судом Российской Федерации, в силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации налоговую обязанность следует, среди прочего, понимать как обязанность платить налоги в размере не большем, чем это установлено законом, в котором определены все существенные элементы налогового обязательства (Постановления от 03.06.2014 N 17-П, от 06.06.2019 N 22-П, от 19.12.2019 N 41-П, от 31.03.2022 N 13-П и др.).

В соответствии с правовой позицией ФНС России, изложенной в письме от 14.10.2022 N БВ-4-7/13774@, суммы налогов, уплаченные элементами схемы "дробления бизнеса" в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности, наряду с доходами и расходами, а также ранее не заявленными налоговыми вычетами по НДС, должны учитываться при определении размеров налогов по общей системе налогообложения, а также пеней и штрафов, доначисляемых решением по налоговой проверке налогоплательщику-организатору схемы "дробления бизнеса".

Исходя из этого, размер доначисляемых налогов подлежит уменьшению таким образом, как если бы налоги, уплачиваемые элементами схемы "дробления бизнеса" в связи с применением специальных налоговых режимов, в рамках проверяемых периодов, уплачивались налогоплательщиком-организатором.

При этом налоги, уплаченные в связи с применением специальных налоговых режимов, являясь фискальными эквивалентами налога на прибыль организаций, подлежат учету в первую очередь при определении размера доначисляемого налога на прибыль организаций (в рамках проверяемых периодов, начиная с наиболее ранних дат возникновения недоимок). В данном случае соответствующие суммы налога на прибыль организаций считаются уплаченными в соответствующие даты уплат налогов, произведенных элементами схемы "дробления бизнеса" в связи с применением специальных налоговых режимов. На основании этого, исходя из конкретных дат "уплаты", производится перерасчет пеней и штрафов, начисляемых по налогу на прибыль организаций.

Таким образом, включение сумм налогов, уплаченных подконтрольными лицами, в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, не соответствует порядку определения суммы недоимки по результатам налоговой проверки, доведенному письмом ФНС России от 14.10.2022 N БВ-4-7/13774@.

При вынесении решения ФНС России учтена правовая позиция Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, изложенная в определениях от 23.12.2022 N 308-ЭС22-15224, от 17.10.2022 N 301-ЭС22-11144, от 21.07.2022 N 301-ЭС22-4481.

ФНС России признала необоснованным расчет недоимки Общества по результатам налоговой проверки без учета сумм налогов, уплаченных подконтрольными лицами.

По результатам рассмотрения жалобы ФНС России вынесла решение о частичном удовлетворении жалобы Общества.