1. Определение Верховного Суда Российской Федерации (далее - Верховный Суд) от 18.09.2023 N 306-ЭС23-16674 по делу N А55-28635/2021

ПАО (далее в настоящем пункте - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на имущество организаций (далее в настоящем пункте - налог) за 9 месяцев 2019 года.

Основанием для начисления налога послужил вывод налогового органа о неправомерном исключении обществом из налогооблагаемой базы объектов недвижимости, состоящих из комплекса объектов, которые объединены единым производственным назначением и технологическим режимом работы, и линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью линий энергопередачи, составляющей единый функциональный комплекс, используемые для передачи электроэнергии.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды трех инстанций, согласившись с выводами налогового органа, исходили из того, что спорное имущество, исключенное обществом из объектов налогообложения по налогу, состоит из комплекса объектов, которые объединены единым производственным назначением и технологическим режимом работы; линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью линий энергопередачи, составляющей единый функциональный комплекс, используемые для передачи электроэнергии и должно входить в расчет стоимости имущества.

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектами обложения налогом для российских организаций признается имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 Кодекса.

На основании пункта 25 статьи 381 Кодекса организации освобождаются от налогообложения в отношении движимого имущества, принятого с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств, за исключением объектов движимого имущества, принятых на учет в результате: реорганизации или ликвидации юридических лиц; передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми в соответствии с положениями пункта 2 статьи 105.1 Кодекса взаимозависимыми.

В силу пункта 1 статьи 11 Кодекса в целях исчисления налога надлежит руководствоваться статьей 130 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ).

Исходя из пункта 1 статьи 130 ГК РФ, к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства. Вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги, на основании пункта 2 статьи 130 ГК РФ признаются движимым имуществом.

Недвижимой вещью, участвующей в обороте как единый объект, может являться единый недвижимый комплекс - совокупность объединенных единым назначением зданий, сооружений и иных вещей, неразрывно связанных физически или технологически, в том числе линейных объектов (железные дороги, линии электропередачи, трубопроводы и другие), либо расположенных на одном земельном участке, если в едином государственном реестре прав на недвижимое имущество зарегистрировано право собственности на совокупность указанных объектов в целом как одну недвижимую вещь (статья 133.1 ГК РФ).

Статьей 134 ГК РФ установлено, что если различные вещи соединены таким образом, который предполагает их использование по общему назначению (сложная вещь), то действие сделки, совершенной по поводу сложной вещи, распространяется на все входящие в нее вещи, поскольку условиями сделки не предусмотрено иное.

В соответствии со статьей 3 Федерального закона от 21.07.1997 N 117-ФЗ "О безопасности гидротехнических сооружений" плотины, здания гидроэлектростанций, а также другие сооружения, предназначенные для использования на водных ресурсах, отнесены к гидротехническим сооружениям.

В Российском регистре гидротехнических сооружений числятся объекты: водосливная плотина, сороудерживающее сооружение.

В состав связанных с предметом спора гидротехнических сооружений напорного фронта Жигулевского гидроузла входят: здание ГЭС (СНиП 33.01-2003 "Гидротехнические сооружения - основные положения" относится к 1 классу) и гидросиловое оборудование. В здании ГЭС установлено двадцать вертикальных гидроагрегатов.

Как установлено судами, относящиеся к ГЭС турбины являются отдельными конструктивно обособленными предметами, предназначенными для выполнения определенных самостоятельных функций, целого комплекса конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы (непосредственно в выработке электроэнергии), то есть являются ее неотъемлемой технологической частью. Турбины участвуют непосредственно в выработке электроэнергии и функционируют в целях деятельности гидроэлектростанции, и в целях налогообложения по налогу их следует отнести к недвижимому имуществу.

Общество также не включило в объекты для налогообложения объекты движимого имущества, в том числе трансформаторы и трансформаторные подстанции.

В соответствии со статьей 3 Федерального закона от 26.03.2003 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике" к объектам электросетевого хозяйства относятся линии электропередачи, трансформаторные и иные подстанции, распределительные пункты и иное предназначенное для обеспечения электрических связей и осуществления передачи электрической энергии оборудование.

Таким образом, под объектом электросетевого хозяйства понимается как электросетевой комплекс, обслуживающий определенную территорию в целом, так и отдельные части такого комплекса.

Объекты электросетевого комплекса являются по своей правовой природе сложной вещью, в состав которой может входить как движимое, так и недвижимое имущество, предполагающее использование по общему назначению и рассматриваемое как одна вещь; вынужденное деление единого имущественного электросетевого комплекса как сложной вещи приводит к фактической невозможности использования имущества по целевому назначению и осуществления деятельности по оказанию услуг по передаче электрической энергии (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 03.09.2018 N 307-КГ18-13146).

Судами отмечено, что трансформаторная подстанция обладает признаками недвижимости, однако не имеет самостоятельного значения при отсутствии в ней движимой вещи (трансформатора). Посредством трансформаторной подстанции осуществляется снабжение потребителей электроэнергией, то есть трансформаторная подстанция - это сооружение, предназначенное для выполнения функций электроснабжения, следовательно, демонтаж оборудования, находящегося в нем, приведет к прекращению подачи электроэнергии.

Согласно пунктам 1.1, 1.2 и 1.3 раздела 3 Перечня видов недвижимого и движимого имущества, входящего в состав электросетевых единых производственно-технологических комплексов (утв. Приказом Минпромэнерго России от 01.08.2007 N 295), трансформаторные подстанции, воздушные линии электропередачи (питающая линия от генерирующего источника при наличии, отходящие линии переменного и постоянного тока, распределительные электропередачи), кабельные линии электропередачи отнесены к объектам недвижимого имущества. Аналогичный вывод о невозможности использования электрического оборудования отдельно от трансформаторных подстанций, в которых оно находится, содержатся и в Постановлении Президиума ВАС РФ от 29.11.2011 N 8799/11.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля на основании постановления налогового органа экспертная организация провела комплексную строительно-техническую экспертизу, по результатам которой составила заключение эксперта.

Экспертом определены объекты собственности ПАО, являющиеся неотъемлемой частью гидротехнических сооружений, которые объединены единым производственным назначением и технологическим режимом работы, а также объекты, не являющиеся неотъемлемой частью линий энергопередачи, составляющими единый функциональный комплекс, используемый для передачи и распределения электроэнергии.

Перечень объектов, без использования которых по целевому назначению возможно функционирование единого имущественного электросетевого комплекса и осуществление деятельности по оказанию услуг по передаче электрической энергии, приведен в приложении к заключению эксперта.

Судами отмечено, что идентичные обстоятельства, связанные с оценкой того же спорного имущества при определении ПАО налогооблагаемой базы по налогу за иные периоды, были предметом рассмотрения в рамках иных арбитражных дел.

Вступившими в законную силу судебными актами установлено, что ГЭС представляет собой комплекс объединенных единым производственным назначением и технологическим режимом работы зданий, сооружений и иных вещей, неразрывно связанных физически или технологически, возведенных по единому проекту и расположенных на одном земельном участке; спорные объекты, входящие в состав гидроэлектростанции, являются ее составной частью и относятся к сложной вещи; выделение из состава ГЭС спорных объектов в рассматриваемом случае является искусственным разделением в бухгалтерском учете единого объекта основных средств, выступающего недвижимым объектом (сооружением); ГЭС - это комплекс сооружений и оборудования, посредством которых энергия водотока преобразуется в электрическую энергию. Филиал ПАО - Жигулевская ГЭС представляет собой электростанцию, которая производит электроэнергию и посредством присоединенных линий передает ее потребителям.

Таким образом, главной функцией филиала ПАО являлась выработка электроэнергии и передача ее потребителям, следовательно, каждый входящий в комплекс предмет мог выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно, а значит, составляют единый функциональный комплекс и относятся к объектам недвижимости.

При этом судами отмечено, что выделение из состава ГЭС спорных объектов в рассматриваемом случае является искусственным разделением в бухгалтерском учете единого объекта основных средств, выступающего недвижимым объектом (сооружением). Соответственно, квалификация налогоплательщиком спорных объектов в качестве движимого имущества является необоснованной.

При указанных обстоятельствах суды пришли к выводу об отказе в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований, поскольку признали законными и обоснованными выводы налогового органа о неправомерном занижении обществом в декларации по налогу за 9 месяцев 2019 года налоговой базы вследствие отнесения к движимому имуществу объектов основных средств, которые объединены единым производственным назначением и технологическим режимом работы; а также линий энергопередачи и сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью линий энергопередачи, составляющей единый функциональный комплекс.

Определением Верховного Суда от 18.09.2023 N 306-ЭС23-16774 ПАО отказано в передаче кассационной жалобы налогоплательщика для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам.