3. Определение Верховного Суда от 26.02.2024 N 305-ЭС23-24042

Как следует из материалов дела, ООО (далее в настоящем пункте - общество, налогоплательщик) уплатило земельный налог за 2020 год в отношении переданных ему в доверительное управление земельных участков.

Впоследствии, полагая, что в отношении названных земельных участков подлежит применению пониженная ставка земельного налога в размере 0,3%, общество обратилось в налоговый орган с заявлением о возврате излишне уплаченного налога.

Налоговым органом принято решение об отказе в возврате налога, поскольку обществом не подтверждена правомерность применения ставки 0,3% в отношении указанных земельных участков.

Выражая несогласие с выводом налогового органа об отсутствии у налогоплательщика права на применение пониженной ставки по земельному налогу в отношении спорных земельных участков, общество обратилось в арбитражный суд.

Решением Арбитражного суда города Москвы, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции, заявителю было отказано в удовлетворении заявленных требований, так как суд счел, что заявителем избран ненадлежащий способ защиты его прав с учетом того, что по существу он оспаривает применение ставки 1,5% по земельному налогу за 2020 год и поэтому вправе обратиться в суд с заявлением об оспаривании сообщения налогового органа об исчисленной сумме земельного налога за 2020 год.

Арбитражный суд Московского округа принятые по делу судебные акты отменил, дело направил на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Суд кассационной инстанции не согласился с выводом судов об избрании обществом ненадлежащего способа защиты своих прав и указал, что для рассмотрения заявления о возврате излишне уплаченного налога подлежит проверке состояние расчетов с бюджетом, поскольку такое требование подлежит проверке независимо от оспаривания ненормативных правовых актов налоговых органов и по основаниям, в том числе, необоснованности начисления сумм налога, пеней, штрафа.

При новом рассмотрении дела решением суда первой инстанции, оставленным без изменения судебными актами судов апелляционной и кассационной инстанций, заявленные обществом требования были удовлетворены. На налоговый орган была возложена обязанность возвратить обществу излишне уплаченный налог.

Удовлетворяя требования общества, суды трех инстанций исходили из того, что определяющим критерием для применения налоговой ставки по земельному налогу в размере 0,3% является вид разрешенного использования земельного участка и назначение возводимых на нем объектов. Поскольку налоговым органом не представлено доказательств использования земельных участков в предпринимательской деятельности, оснований для применения ставки 1,5% по земельному налогу не имеется.

В кассационной жалобе, направленной в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда, налоговый орган выразил несогласие с состоявшимися по делу судебными актами и просил их отменить, ссылаясь на допущенные судом существенные нарушения норм материального права.

Изучив материалы дела, проверив в соответствии с положениями статьи 291.14 АПК РФ законность обжалуемого судебного акта, Судебная коллегия по экономическим спорам пришла к следующим выводам.

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, закрытый паевой инвестиционный фонд (далее - ПИФ) находится под доверительным управлением общества, действующего на основании лицензии Центрального Банка Российской Федерации в соответствии с Правилами доверительного управления фонда.

В составе паевого инвестиционного фонда находятся земельные участки, принадлежащие на праве общей долевой собственности владельцам инвестиционных паев. Данные земельные участки отнесены к категории земель - "земли населенных пунктов", вид разрешенного использования - "индивидуальное жилищное строительство".

В ходе налоговой проверки было установлено, что земельные участки, находящиеся в собственности физических лиц, были переданы ими в доверительное управление обществу в процессе формирования ПИФа, управление которым осуществляется обществом в интересах его учредителей - физических лиц.

Определяя в спорной ситуации порядок уплаты обществом земельного налога, суды отметили, что управляющие компании закрытых паевых инвестиционных фондов не являются правообладателями земельных участков, составляющих паевой инвестиционный фонд, а потому исчисление земельного налога в отношении земельных участков, входящих в имущество фонда, с видом разрешенного использования "для жилищного строительства" должно производиться управляющими компаниями по ставке 0,3% без учета повышающих коэффициентов, предусмотренных пунктом 15 статьи 396 Кодекса.

Установив, что в рассматриваемый налоговый период земельные участки, находящиеся в доверительном управлении общества, не использовались в целях извлечения прибыли, суды признали наличие у общества права на применение пониженной налоговой ставки и возврат излишне уплаченных сумм земельного налога.

Вместе с тем, как указано Судебной коллегией по экономическим спорам, судами не было учтено следующее.

В силу положений пункта 1 статьи 65 Земельного кодекса Российской Федерации использование земли в Российской Федерации является платным. Земельный налог является формой платы за использование земли.

Согласно пункту 1 статьи 388 Кодекса налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или на праве пожизненного наследуемого владения.

В отношении земельных участков, входящих в имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, налогоплательщиками признаются управляющие компании.

При этом налог уплачивается за счет имущества, составляющего этот паевой инвестиционный фонд (абзац 2 пункта 1 статьи 388 Кодекса).

Устанавливая пониженную налоговую ставку в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства, законодатель исходил из необходимости поощрения возведения жилья путем создания более выгодных финансовых условий ведения строительства.

Так, согласно абзацу третьему пункта 1 статьи 394 Кодекса налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и не могут превышать 0,3% в отношении земельных участков, в частности, занятых жилищным фондом или приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства (за исключением земельных участков, приобретенных (предоставленных) для индивидуального жилищного строительства, используемых в предпринимательской деятельности) (норма в редакции, действующей с 01.01.2020).

Таким образом, воля законодателя при установлении пониженной налоговой ставки направлена на предоставление государственной поддержки непосредственно гражданам, которым приобретенные (предоставленные) для индивидуального жилищного строительства земельные участки принадлежат на соответствующем праве, и осуществляющим жилищное строительство для удовлетворения собственных нужд, связанных с проживанием.

Следовательно, налогоплательщики-организации, использующие соответствующие земельные участки как активы, рассчитывая на получение прибыли от их реализации, либо на использование земельных участков в качестве объектов залога (ипотеки) и т.п., не вправе применять пониженную ставку налога.

Согласно положениям статьи 10 Федерального закона от 29.11.2001 N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" (далее - Закон N 156-ФЗ) паевым инвестиционным фондом признается обособленный имущественный комплекс, состоящий из имущества, переданного в доверительное управление управляющей компании учредителем (учредителями) доверительного управления с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления, и из имущества, полученного в процессе такого управления, доля в праве собственности на которое удостоверяется ценной бумагой, выдаваемой управляющей компанией.

Управляющая компания осуществляет доверительное управление паевым инвестиционным фондом путем совершения любых юридических и фактических действий в отношении составляющего его имущества, а также осуществляет все права, удостоверенные ценными бумагами, составляющими ПИФ, включая право голоса по голосующим ценным бумагам (пункт 3 статьи 11 Закона N 156-ФЗ).

Учредитель доверительного управления передает имущество управляющей компании для включения его в состав фонда с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления.

Имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, является общим имуществом владельцев инвестиционных паев и принадлежит им на праве общей долевой собственности. Раздел имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд, и выдел из него доли в натуре не допускаются, за исключением случаев, предусмотренных Законом N 156-ФЗ. Владельцы инвестиционных паев несут риск убытков, связанных с изменением рыночной стоимости имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд (пункт 2 статьи 11 Закона N 156-ФЗ).

Из положений названного Федерального закона следует, что экономический смысл создания паевого инвестиционного фонда заключается в возможности привлечения большого количества инвесторов для реализации крупных проектов, а также для эффективного управления имуществом (имущественным комплексом) в целях получения максимальной прибыли.

Таким образом, как отмечено Судебной коллегией по экономическим спорам, факт использования земельного участка в соответствии с видом разрешенного использования имеет существенное значение для установления наличия у плательщика налога права на применение соответствующей налоговой ставки. В этой связи довод общества о правомерности заявленного требования ввиду того, что спорные земельные участки не осваиваются и на них не ведется какая-либо предпринимательская деятельность, не могут подтверждать использование земель в целях, подпадающих под налогообложение с применением пониженной налоговой ставки.

Кроме того, Судебной коллегии по экономическим спорам указано, что при рассмотрении данного спора суды не учли, что инвестиционная деятельность - это вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта (статья 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений").

Условия доверительного управления фондом определены Правилами доверительного управления ПИФа, зарегистрированными в Центральном Банке Российской Федерации.

Согласно пункту 23 указанных Правил целью инвестиционной политики управляющей компании является получение дохода при инвестировании имущества, составляющего фонд, в объекты, предусмотренные настоящими Правилами, в соответствии с инвестиционной политикой управляющей компании.

Таким образом, земельные участки, внесенные в состав имущества фонда, представляют собой актив, который по факту его включения в состав паевого инвестиционного фонда предполагает использование в целях извлечения прибыли, что исключает налогообложение данных земельных участков по ставке 0,3% при исчислении налога.

Учитывая изложенное, Судебная коллегия по экономическим спорам посчитала, что состоявшиеся по делу судебные акты судов первой, апелляционной и кассационной инстанций подлежат отмене на основании части 1 статьи 291.11 АПК РФ, как принятые при существенном нарушении норм материального права.

Поскольку у налогового органа отсутствовали основания для квалификации уплаченных заявителем сумм земельного налога в качестве излишне внесенных в бюджет, требование общества о возврате налога удовлетворению не подлежит.

На основании вышеизложенного Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда, руководствуясь статьями 167, 176, 291.11 - 291.15 АПК РФ, отменила состоявшиеся по делу судебные акты и отказала в удовлетворении требований общества.