<Письмо> МНС РФ от 27.10.2004 N 04-3-01/665@ "Покупка транспортных средств индивидуальным предпринимателем"

Министерство Российской Федерации по налогам и сборам рассмотрело письмо, касающееся вопросов, возникающих в связи с приобретением индивидуальным предпринимателем транспортных средств, и сообщает следующее.

1. Статьей 256 главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций" (далее - Кодекс) введено понятие амортизируемого имущества, стоимость которого переносится в состав учитываемых в целях налогообложения расходов не единовременно, а в течение определенного промежутка времени.

Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 тыс. рублей.

Приобретенное за плату имущество индивидуальных предпринимателей, непосредственно используемое ими в период осуществления деятельности в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг со сроком полезного использования, превышающим 12 месяцев, условно отнесено к основным средствам. Если первоначальная стоимость такого основного средства превышает 10 тыс. рублей, то оно соответственно признается амортизируемым имуществом.

Такая условность вызвана тем обстоятельством, что в отличие от физических лиц юридические лица имеют обособленное имущество и отвечают по своим обязательствам именно всем этим имуществом. Вместе с тем индивидуальные предприниматели используют свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества физического лица, необходимого для осуществления своих неотчуждаемых прав и свобод, в связи с чем имущество граждан юридически не разграничено.

У индивидуальных предпринимателей, имеющих свидетельство о государственной регистрации и лицензию на осуществление транспортных перевозок и получающих доходы непосредственно от использования автомобиля, которым они владеют на праве личной собственности, автомобиль правомерно может рассматриваться в качестве "основного средства", а затраты на его содержание подлежат учету в составе расходов налогоплательщиков, непосредственно связанных с получением доходов от транспортных перевозок.

У индивидуальных предпринимателей, осуществляющих виды деятельности, не относящиеся к грузовым или пассажирским перевозкам, автомобиль служит не источником получения доходов, а вспомогательным средством, создающим им определенные дополнительные удобства при осуществлении других видов деятельности.

В случаях, когда индивидуальные предприниматели, осуществляющие торгово-закупочную деятельность, используют личный автомобиль для перевозки приобретенных в целях реализации товаров, то в соответствии со статьей 268 Кодекса при реализации покупных товаров индивидуальные предприниматели вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемых товаров.

С учетом этого индивидуальные предприниматели вправе при наличии путевых листов, оформленных в соответствии с Приказом Минтранса России от 30.06.2000 N 68 "О введении путевой документации для индивидуальных предпринимателей, осуществляющих перевозочную деятельность на автомобильном транспорте", учесть в составе материальных расходов документально подтвержденные чеками контрольно-кассовых машин суммы стоимости затраченных на поездки топлива и смазочных материалов в соответствии с "Нормами расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте", утвержденными Минтрансом России 29 апреля 2003 года N Р3112194-0366-03.

В приведенном в письме случае, когда индивидуальный предприниматель, осуществляющий деятельность в сфере оптовой торговли, использует собственный автомобиль для перевозки собственных грузов, необходимо учитывать, что оказание услуг по доставке грузов покупателям не относится к сфере оптовой или розничной торговли, а является самостоятельным видом экономической деятельности, требующим специального разрешения на его осуществление.

Таким образом, индивидуальный предприниматель будет вправе рассматривать свой автомобиль в качестве "амортизируемого основного средства", а затраты на его содержание учитывать в составе профессиональных налоговых вычетов только при условии, что в свидетельстве о государственной регистрации предпринимателя будут указаны оба вида деятельности: торгово-закупочная и транспортные грузоперевозки.

Следовательно, в данном случае налогоплательщик неправомерно включил начисленные суммы амортизации автомобиля в состав расходов, уменьшающих его налоговую базу по налогу на доходы за 2003 год.

2. В соответствии с пунктом 24 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного совместным Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, первоначальная стоимость амортизируемых основных средств, приобретенных за плату, определяется у индивидуальных предпринимателей - плательщиков налога на добавленную стоимость (далее - НДС) исходя из цен их приобретения, указанных в платежных документах, без учета сумм налога на добавленную стоимость.

Таким образом, у индивидуальных предпринимателей, являющихся плательщиками НДС, суммы уплаченного поставщикам основных средств НДС не включаются в первоначальную стоимость основных средств, поскольку такие суммы подлежат возмещению (вычету) при осуществлении налогоплательщиками расчетов с бюджетом по НДС. Если у налогоплательщиков отсутствуют счета-фактуры либо их оформление не соответствует установленным требованиям, то индивидуальные предприниматели не вправе учитывать уплаченные поставщикам основных средств суммы НДС в первоначальной стоимости этих средств, при этом они также теряют право на возмещение таких сумм при расчетах с бюджетом по НДС.

Вместе с тем суммы НДС, уплаченные поставщикам основных средств, непосредственно используемых в процессе осуществления предпринимательской деятельности по операциям, не облагаемым НДС (освобожденным от налогообложения), включаются согласно пункту 2 статьи 170 главы 21 НК РФ "Налог на добавленную стоимость" в первоначальную стоимость приобретенных основных средств.

Как уже отмечалось ранее, в приведенном в письме случае индивидуальный предприниматель, осуществляющий деятельность в сфере оптовой торговли, использует купленные им автомобили для перевозки собственных грузов, не получая специального разрешения на осуществление транспортных перевозок. Поэтому купленные им автомобили являются в данном случае тем имуществом физического лица, которое даже условно не может рассматриваться в качестве основных средств. Следовательно, поскольку у индивидуального предпринимателя не имеется оснований рассматривать свои автомобили в качестве амортизируемых основных средств, то у него не возникает и необходимости в определении их первоначальной стоимости для последующего начисления амортизации.

Таким образом, индивидуальный предприниматель при расчетах с бюджетом по НДС не вправе учитывать суммы НДС, уплаченные поставщикам автомобилей и выделенные продавцами в счетах-фактурах, в целях возмещения указанных сумм.

Б.М.КОРОЛЬ