Определение Конституционного Суда РФ от 14.12.2004 N 447-О "По жалобе гражданина Кокорина Олега Валерьевича на нарушение его конституционных прав положениями подпункта 3 пункта 1 статьи 219 Налогового кодекса Российской Федерации"

Конституционный Суд Российской Федерации в составе Председателя В.Д. Зорькина, судей Н.С. Бондаря, Г.А. Гаджиева, Ю.М. Данилова, Л.М. Жарковой, Г.А. Жилина, С.М. Казанцева, М.И. Клеандрова, А.Л. Кононова, Л.О. Красавчиковой, Н.В. Селезнева, А.Я. Сливы, В.Г. Стрекозова, О.С. Хохряковой, Б.С. Эбзеева,

заслушав в пленарном заседании заключение судьи Ю.М. Данилова, проводившего на основании статьи 41 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" предварительное изучение жалобы гражданина О.В. Кокорина,

установил:

1. Письмом заместителя руководителя инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Кирову от 15 марта 2004 года гражданину О.В. Кокорину было отказано в предоставлении заявленного при подаче в 2004 году налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц социального налогового вычета в виде сумм, уплаченных им в 2003 году за медицинские услуги, оказанные физическим лицом, занимающимся частной медицинской практикой, поскольку, как указано в письме, социальный налоговый вычет предоставляется только в той сумме, которая уплачена медицинским учреждениям Российской Федерации.

В своей жалобе в Конституционный Суд Российской Федерации О.В. Кокорин оспаривает конституционность положений подпункта 3 пункта 1 статьи 219 Налогового кодекса Российской Федерации, как не позволяющих налогоплательщикам, оплатившим медицинские услуги физическим лицам, имеющим лицензии на осуществление медицинской деятельности и занимающимся частной медицинской практикой, воспользоваться социальным налоговым вычетом. По мнению заявителя, эти положения безосновательно ставят таких налогоплательщиков в неравные условия с налогоплательщиками, оплатившими медицинские услуги медицинским учреждениям Российской Федерации, нарушают принципы всеобщности и равенства налогообложения, приводят к дискриминации в зависимости от формы собственности, а потому противоречат статьям 6, 8, 19, 41, 55 и 57 Конституции Российской Федерации.

2. Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 219 Налогового кодекса Российской Федерации при определении размера налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, в отношении которых установлена ставка 13 процентов, налогоплательщик имеет право на получение социального налогового вычета в сумме, уплаченной им в налоговом периоде за услуги по лечению, предоставленные медицинскими учреждениями Российской Федерации ему, его супругу (супруге), родителям и (или) детям в возрасте до 18 лет (в соответствии с перечнем медицинских услуг, утверждаемым Правительством Российской Федерации); общая сумма социального налогового вычета, предусмотренного данным подпунктом, не может превышать 38 тысяч рублей; по дорогостоящим видам лечения в медицинских учреждениях Российской Федерации сумма налогового вычета принимается в размере фактически произведенных расходов; перечень дорогостоящих видов лечения утверждается постановлением Правительства Российской Федерации; вычет сумм оплаты стоимости лечения предоставляется налогоплательщику, если лечение производится в медицинских учреждениях, имеющих соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, а также при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы на лечение.

Как следует из названных законоположений, механизм социального налогового вычета, предоставляемого налогоплательщику в связи с оплатой медицинских услуг, предполагает, что соответствующая сумма должна быть уплачена, во-первых, самим налогоплательщиком за счет собственных средств, причем в течение налогового периода, за который вычет заявляется, во-вторых, только за медицинские услуги, включенные в перечень, утверждаемый Правительством Российской Федерации (в настоящее время действует перечень, утвержденный Постановлением Правительства Российской Федерации от 19 марта 2001 года N 201 "Об утверждении перечней медицинских услуг и дорогостоящих видов лечения в медицинских учреждениях Российской Федерации, лекарственных средств, суммы оплаты которых за счет собственных средств налогоплательщика учитываются при определении суммы социального налогового вычета").

В подтверждение произведенных расходов налогоплательщик обязан представить в налоговые органы документы, свидетельствующие о целевом расходовании средств и о сумме произведенных выплат, исходя из величины которых ему может быть предоставлен социальный налоговый вычет. К их числу наряду с платежными документами, отражающими факт уплаты налогоплательщиком денежных средств за оказанные медицинские услуги, относится справка об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы Российской Федерации. В соответствии с утвержденной совместным Приказом Министерства здравоохранения Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 25 июля 2001 года о реализации Постановления Правительства Российской Федерации от 19 марта 2001 года N 201 инструкцией данная справка заполняется всеми учреждениями здравоохранения, имеющими лицензию на осуществление медицинской деятельности, независимо от ведомственной подчиненности и формы собственности, и удостоверяет факт получения медицинской услуги и ее оплаты через кассу учреждения здравоохранения за счет средств налогоплательщика.

Таким образом, по смыслу положений подпункта 3 пункта 1 статьи 219 Налогового кодекса Российской Федерации в системе норм, регулирующих предоставление социального налогового вычета, справку об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы Российской Федерации могут выдавать имеющие лицензию на осуществление медицинской деятельности медицинские учреждения, являющиеся юридическими лицами, созданными в соответствии с законодательством Российской Федерации, независимо от ведомственной принадлежности и формы собственности. Соответственно, нет оснований утверждать, что круг медицинских учреждений, оплата медицинских услуг которых позволяет налогоплательщику претендовать на социальный налоговый вычет, необоснованно ограничивается учреждениями, относящимися к государственной форме собственности.

3. Согласно статье 41 Конституции Российской Федерации каждый имеет право на охрану здоровья и медицинскую помощь (часть 1); в Российской Федерации принимаются меры по развитию государственной, муниципальной, частной систем здравоохранения (часть 2). Реализация названных конституционных предписаний - в силу конституционного принципа, согласно которому в Российской Федерации признаются и защищаются равным образом частная, государственная, муниципальная и иные формы собственности (статья 8, часть 2, Конституции Российской Федерации), - должна обеспечиваться всеми возможными способами, направленными на создание условий для эффективного, качественного и оперативного предоставления гражданам медицинских услуг, а все формы собственности в сфере здравоохранения - рассматриваться на равных основаниях.

Принимаемые в этих целях меры, в том числе при формировании соответствующей законодательной базы, призваны способствовать повышению доступности медицинских услуг, предоставляемых в рамках как государственной и муниципальной, так и частной систем здравоохранения, с учетом степени их необходимости и востребованности в сложившихся социально-экономических условиях. Осуществляя соответствующее регулирование в области налогообложения, в том числе при установлении социальных налоговых вычетов, уменьшающих налоговое бремя, законодатель должен избегать необоснованных подходов к разным категориям субъектов медицинской деятельности, с тем чтобы потребители этих услуг не оказывались в дискриминационном положении.

Как неоднократно указывал Конституционный Суд Российской Федерации в своих решениях, законодатель, определяя те или иные особенности взимания налоговых платежей, в том числе освобождая какую-либо категорию налогоплательщиков от уплаты того или иного налога, не может нарушать принципы налогообложения, в том числе конституционно-правовой принцип равенства, закрепленный в статье 19 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации (Постановление от 23 декабря 1999 года по делу о проверке конституционности отдельных положений федеральных законов о тарифах страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды, Определение от 7 февраля 2002 года по жалобе гражданки М.И. Кулаковой на нарушение ее конституционных прав абзацем пятым статьи 4 Закона Российской Федерации "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения").

4. Квалифицирующим признаком социального налогового вычета выступает целевое расходование налогоплательщиком - физическим лицом части собственных доходов, в данном случае - на оплату медицинских услуг.

Исходя из конструкции и предназначения этого вычета, требования к обеспечению общедоступности медицинских услуг и необходимости соблюдения конституционного принципа равенства налогообложения, налогоплательщику, оплатившему медицинские услуги, должно быть предоставлено право воспользоваться социальным налоговым вычетом независимо от того, кем - юридическим лицом или физическим лицом, имеющим лицензию на осуществление медицинской деятельности и занимающимся частной медицинской практикой, были предоставлены услуги по лечению.

Следовательно, предусмотренный подпунктом 3 пункта 1 статьи 219 Налогового кодекса Российской Федерации социальный налоговый вычет не может рассматриваться в правоприменительной практике как не допускающий возможность его использования теми налогоплательщиками, кто оплатил медицинские услуги физическим лицам, имеющим лицензии на осуществление медицинской деятельности и занимающимся частной медицинской практикой.

Исходя из изложенного и руководствуясь пунктами 2 и 3 части первой статьи 43 и частью первой статьи 79 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации", Конституционный Суд Российской Федерации

определил:

1. Положения подпункта 3 пункта 1 статьи 219 Налогового кодекса Российской Федерации в их конституционно-правовом истолковании не могут служить основанием для отказа в предоставлении налогоплательщику социального налогового вычета в сумме, уплаченной им в налоговом периоде за услуги по лечению, предоставленные физическими лицами, имеющими лицензию на осуществление медицинской деятельности и занимающимися частной медицинской практикой.

В силу статьи 6 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" конституционно-правовой смысл положений подпункта 3 пункта 1 статьи 219 Налогового кодекса Российской Федерации, выявленный в настоящем Определении, является общеобязательным и исключает любое иное их истолкование в правоприменительной практике.

2. Поскольку для разрешения поставленного гражданином О.В. Кокориным вопроса не требуется вынесение предусмотренного статьей 71 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" итогового решения в виде постановления, признать его жалобу не подлежащей дальнейшему рассмотрению в заседании Конституционного Суда Российской Федерации.

3. Правоприменительное решение по делу гражданина Кокорина Олега Валерьевича подлежит пересмотру с учетом настоящего Определения, если для этого нет иных препятствий.

4. Определение Конституционного Суда Российской Федерации по данной жалобе окончательно и обжалованию не подлежит.

5. Настоящее Определение подлежит опубликованию в "Российской газете", "Собрании законодательства Российской Федерации" и "Вестнике Конституционного Суда Российской Федерации".

Председатель

Конституционного Суда

Российской Федерации

В.Д.ЗОРЬКИН

Судья-секретарь

Конституционного Суда

Российской Федерации

Ю.М.ДАНИЛОВ