VI. Калькулирование себестоимости продукции (работ и услуг)

VI. КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ

ПРОДУКЦИИ (РАБОТ И УСЛУГ)

55. Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях используется в следующих целях:

- установления уровня безубыточной цены;

- контроля затрат в производстве (предупреждение потерь в результате неоправданного роста себестоимости или недостаточного его снижения);

- определения эффективности проектируемых и осуществляемых агрозоотехнических, технологических, организационных мероприятий по развитию и совершенствованию производства;

- расчета прибыльности (рентабельности, доходности) продукции (работ, услуг).

56. Себестоимость продукции (работ и услуг) определяется исходя из затрат, приходящихся на соответствующую культуру (группу культур), вид (технологическую группу) животных, отдельную отрасль или производство, и выхода продукции (объема выполненных работ, оказанных услуг).

Общая сумма затрат по отдельным объектам учета складывается как из прямых затрат, непосредственно относимых на соответствующие культуры, виды животных и виды промышленных и прочих производств, так и из затрат, распределяемых в конце отчетного периода с помощью предусмотренных способов и приемов.

При этом в растениеводстве, кроме видов получаемой продукции, объектами исчисления себестоимости могут также быть сельскохозяйственные работы, выполняемые в отчетном году под урожай будущего года и относящиеся к незавершенному производству.

В животноводстве, кроме себестоимости прироста живой массы и другой продукции, исчисляют себестоимость живой массы, по которой оценивают выбывших животных (проданных, переведенных в основное стадо) и оставшихся на конец года. В фактическую себестоимость прироста живой массы по соответствующим видам (группам) животных включаются потери от гибели (падежа) молодняка и взрослого скота, находящегося на откорме, птицы, зверей, кроликов и семей пчел, за исключением потерь, подлежащих возмещению виновными лицами и возникших вследствие эпизоотии и стихийных бедствий. Стоимость молодняка животных и взрослого скота на откорме, погибших в результате стихийных бедствий и эпизоотии, относится на финансовые результаты.

57. Побочная продукция растениеводства (солома, ботва и др.) оценивается исходя из фактических затрат на ее уборку, прессование, скирдование, транспортировку и выполнение других работ по заготовке этой продукции.

Стоимость побочной продукции животноводства (навоза, помета) определяется исходя из фактических затрат на ее уборку и хранение, стоимости подстилки (соломы, торфа, опилок и др.), суммы амортизации основных средств по удалению навоза из ферм и навозохранилищ и других расходов.

Прочая побочная продукция, получаемая в животноводстве, оценивается по ценам возможной реализации или использования.

Перед составлением отчетных калькуляций себестоимость другой побочной продукции корректируется с учетом изменения затрат (нормативных, расчетных), обусловленных ее заготовкой.

58. Калькуляция предполагает разграничение затрат, относящихся на продукцию производства текущего года (отчетного года) и на незавершенное производство, а также использование отдельных счетов исчисления себестоимости конкретных видов продукции (всей и калькуляционной единицы).

Затраты, приходящиеся на продукцию отчетного периода, исчисляются следующим образом:

59. Себестоимость всей произведенной продукции исчисляется как разность между стоимостью незавершенного производства на начало отчетного периода и затратами за отчетный период, с одной стороны, и остатками незавершенного производства на конец отчетного периода - с другой. В этой связи необходимо правильное определение состава и стоимости незавершенного производства на конец отчетного периода.

Размер затрат, относящихся к незавершенному производству в растениеводстве, достигается раздельным учетом затрат на выполнение работ под урожай будущих лет.

Размер незавершенного производства по многолетним травам определяется в установленном проценте (при 2-летнем сроке использования трав ежегодно относят 50% затрат; при 3-летнем использовании на продукцию первого года 33% затрат, второго года - 34% и третьего - 33%).

Исчисление незавершенного производства в животноводстве приведено в соответствующих подпунктах пункта 65 настоящих Методических рекомендаций.

В промышленных производствах под незавершенным производством понимается продукция (изделия), не прошедшая всех стадий технологического процесса в данной организации.

Наличие и величина остатков незавершенного производства зависят от характера и длительности технологического процесса, а также особенностей продукции. Размер остатков незавершенного производства устанавливают путем проведения инвентаризации.

Остатки незавершенного производства в крупных промышленных производствах (в зависимости от принятой учетной политики) оценивают по фактической, нормативной или плановой себестоимости. В производствах, имеющих небольшие остатки незавершенного производства, допускается их оценка по сумме прямых затрат, либо по себестоимости основных материалов и полуфабрикатов, не законченных обработкой.

60. Калькулирование себестоимости производится, как правило, в два этапа. Сначала исчисляется себестоимость всего объема отдельных видов продукции (калькуляционного объекта), а затем - себестоимость калькуляционной единицы. При этом наиболее трудоемким и сложным является разграничение затрат по объектам калькуляции - отдельным видам продукции, которые осуществляются различными способами. Поэтому при выборе способов калькуляции себестоимости продукции необходимо исходить не из заключительной стадии (расчета единицы продукции), а из всего комплекса калькуляционных работ.

Метод калькулирования себестоимости сельскохозяйственной продукции включает в себя следующие приемы и способы:

- прямое отнесение затрат по видам продукции;

- исключение общей суммы затрат;

- применение установленных коэффициентов;

- распределение затрат пропорционально стоимости сопряженных видов продукции;

- распределение затрат согласно установленным базам;

- суммирование затрат;

- комбинированное исчисление себестоимости продукции.

Способ прямого расчета. Применяется в тех случаях, когда объект учета затрат на производство совпадает с объектом калькуляции. В этом случае себестоимость конкретного вида продукции (калькуляционного объекта) определяется непосредственно по данным прямого учета затрат по соответствующему объекту, а себестоимость калькуляционной единицы продукции определяется путем одного действия - деления затрат по объекту их учета на количество единиц производственной продукции, выполненных работ или оказанных услуг. Например, по этому способу определяется себестоимость помидоров, огурцов, фруктов в специализированных организациях при разделенном учете затрат, сеянцев, саженцев плодовых питомников, картофеля, подсолнечника и др.

Способ исключения затрат состоит в том, что из общей суммы затрат на производство исключается стоимость отходов (возвратных и безвозвратных). Применяется при исчислении себестоимости продукции промышленных производств. В процессе изготовления продукции образуются технологические отходы - остатки исходных материалов или полуфабрикатов, утратившие полностью или частично их физические и химические свойства, полномерность, форму и т.п. С точки зрения возможности их дальнейшего использования отходы производства могут быть использованы в организации, либо проданы на сторону. К числу безвозвратных относятся отходы, которые не могут быть использованы. Безвозвратные отходы (отбросы) не оцениваются.

На плодоовощеперерабатывающих производствах, например, могут быть обрезки овощей и фруктов, косточки слив, семена яблок, помидоров и др.

Возвратные отходы оцениваются в следующем порядке:

- по пониженной цене исходного материала (если отходы могут быть потреблены в основном производстве, но с повышенными затратами - пониженным выходом готовой продукции или для нужд вспомогательного производства, либо проданы на сторону);

- по полной цене, если отходы реализуются на сторону для использования в качестве полноценного ресурса.

Способ коэффициентов. Используется в тех случаях, когда затраты, учтенные по одному объекту, необходимо распределить между несколькими видами продукции. Суть этого приема состоит в том, что вся полученная из производства продукция при помощи коэффициентов переводится в условную полноценную продукцию и определяется количеством калькуляционных единиц. Затем затраты делят на количество калькуляционных единиц, определяют себестоимость одной единицы. Умножая себестоимость одной калькуляционной единицы на количество условной продукции каждого вида, определяют затраты по каждому виду продукции.

Распределение затрат можно также производить и по удельному весу условной продукции каждого вида в общем качестве. Способ единичных коэффициентов широко используется при исчислении себестоимости продукции однолетних и многолетних трав.

Распределение затрат может быть произведено при помощи разновидностей этого способа - приема натурально-периодических коэффициентов. Основными критериями при этом являются квадратные метро-дни, рамо-дни. В овощеводстве закрытого грунта квадратные метро-дни, рамо-дни по каждой культуре определяются умножением количества метров (в теплице) или рам (в парниках) занятой площади на дни вегетационного периода. Пропорционально этим величинам распределяют фактические затраты по культурам, присоединяя к ним стоимость семян и побочного материала.

Способом стоимостных коэффициентов распределяют фактические затраты между основной, сопряженной и побочной продукцией при помощи реализационных цен. Применяется он при определении себестоимости овощей открытого грунта, фруктов в неспециализированных хозяйствах с производством небольших размеров и т.д. Все виды продукции конкретного объекта учета умножают на фактические затраты, распределяют пропорционально стоимости, принятой на учет продукции в оценке по реализационным ценам.

При распределении затрат пропорционально стоимости сопряженных видов продукции (разновидность коэффициентного способа) используют установленные отношения в процентах между соответствующими видами основной и сопряженной продукции (например, в молочном скотоводстве при распределении общей суммы затрат на содержание основного молочного стада между молоком и приплодом).

Способ распределения затрат пропорционально обоснованной базе, при необходимости распределяют затраты, учтенные по одному объекту, между несколькими видами продукции, на которые не установлены коэффициенты. В этом случае затраты, учтенные по определенному объекту, распределяются между видами продукции пропорционально установленной базе. В качестве такой базы может использоваться стоимость продукции, кормовые единицы и другие показатели. Например, чтобы исчислить себестоимость корнеплодных овощей, необходимо затраты на выращивание и уборку продукции корнеплодных овощных культур распределить между отдельными овощами пропорционально их стоимости.

Сущность способа суммирования затрат состоит в том, что себестоимость конкретного вида продукции исчисляется путем суммирования затрат, учтенных по соответствующим технологическим процессам (фазам, переделам). Например, при крупном круглогодовом производстве черепицы применяют попередельный способ учета затрат. Таких переделов в кирпично-черепичном производстве три: заготовка сырья (песка, глины), изготовление сырого изделия, обжиг кирпича или черепицы. В данном случае себестоимость готовой продукции определяется суммированием затрат, учтенных по соответствующим переделам.

Комбинированный способ основывается одновременно на нескольких последовательно используемых приемах. Например, в шерстно-мясном овцеводстве из общей суммы издержек исключается стоимость побочной продукции в установленном порядке и стоимость приплода в размере 10% общей суммы затрат на содержание овец (способ исключений). Оставшиеся затраты распределяются пропорционально установленной базе. Далее применяется способ прямого счета для определения себестоимости единицы продукции шерсти и прироста живой массы овец.

61. Периодичность калькуляционных расчетов себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях характеризуется тем, что она исчисляется после полного завершения производственного цикла.

В силу биологических особенностей растениеводства, имеющего сезонный характер, себестоимость продукции растениеводства калькулируется по истечении календарного года (кроме овощеводства закрытого грунта).

В аналогичном порядке осуществляется калькулирование себестоимости продукции животноводства, так как фактическая стоимость кормов собственного производства может определяться только в конце года.

В отношении тонкорунного овцеводства можно использовать пофазное калькулирование. Здесь стрижка овец производится один раз в год (обычно в июне); приплод поступает в феврале - марте; отбивка ягнят от маток производится в июне. То есть к началу второго полугодия в этой отрасли заканчивается производственный цикл (фаза). Затраты в последующие месяцы являются затратами под продукцию будущего года. Эти затраты могут быть учтены как незавершенное производство отрасли овцеводства. Отсюда шерсть и приплод целесообразно калькулировать не в конце года, а в конце первой фазы производственного процесса (в июле).

Пофазный способ калькулирования себестоимости можно применять и в растениеводстве, например, в овощеводстве закрытого грунта.

Калькулирование фактической себестоимости продукции, работ и услуг вспомогательных производств осуществляется ежемесячно.

По промышленным производствам, не связанным с переработкой сельскохозяйственной продукции, калькулирование фактической себестоимости может также производиться ежемесячно. В этом случае расходы по организации, обслуживанию производства и управлению тоже должны распределяться ежемесячно.

В плодоовощеконсервных, молокоперерабатывающих и мясоперерабатывающих производствах себестоимость произведенной продукции также калькулируется ежемесячно.

62. Достоверно обоснованная калькуляция себестоимости продукции (работ и услуг) предполагает проведение ряда последовательных учетных работ, которые обеспечивают формирование реальных затрат по всем объектам учета.

Исчисление фактической себестоимости продукции осуществляется одновременно с окончательным закрытием калькуляционных счетов в конце года.

До составления отчетных калькуляций себестоимости продукции нужно провести следующую подготовительную работу:

- составить отчетные калькуляции себестоимости услуг вспомогательных производств и списать затраты на их содержание на соответствующие объекты;

- распределить затраты по содержанию и эксплуатации сельскохозяйственных машин (тракторов, комбайнов и других самоходных машин);

- распределить затраты на амортизацию и ремонт основных средств (кроме машинно-тракторного парка), используемых в растениеводстве;

- распределить затраты по орошению и осушению земель;

- распределить расходы по известкованию и гипсованию, проведенные за счет собственных средств;

- списать на соответствующие культуры затраты по пчеловодству, приходящиеся на опыляемые культуры;

- распределить бригадные (цеховые), общеотраслевые (общепроизводственные) и общехозяйственные расходы;

- определить и списать в установленном порядке затраты по погибшим посевам по причине стихийных бедствий. При полной гибели посевов от стихийных бедствий затраты на выращивание сельскохозяйственных культур, включая также расходы по управлению и обслуживанию производства, списывают на убытки.

Если в текущем году взамен погибших культур на этих площадях посеяны другие культуры, то на убытки относят затраты на предпосевную обработку почвы, посев, стоимость семян и часть расходов по управлению и обслуживанию производства. Другие расходы (на подъем зяби, удобрения и т.д.) относят на себестоимость вновь посеянных культур.

При частичной гибели посевов сумма убытков определяется из суммы затрат, соответствующей недобору продукции. Недобор продукции исчисляется в процентном выражении по натуральным показателям, исходя из количественных потерь урожая, поврежденной (погибшей) культуры на 1 га, исчисленной по разнице между средней урожайностью за последние 5 лет и фактически полученной в отчетном году. Сумму убытков от стихийных бедствий предприятия списывают в дебет счета 99 "Прибыли и убытки" с кредита счетов 10 "Материалы", 11 "Животные на выращивании и откорме", 20 "Основное производство" и др., а сумму возмещений, полученных из бюджета, отражают по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 86 "Целевое финансирование" и одновременно по дебету счета 86 и кредиту счета 98;

- проверить, полностью ли включены в затраты под урожай отчетного года расходы прошлых лет и правильно ли списаны затраты под урожай будущего года;

- отнести учтенные на счете 97 затраты по установленным пропорциям на соответствующие культуры (затраты по органическим и минеральным удобрениям);

- проверить полноту оприходования продукции пастбищных кормов, соломы и др.;

- исчислить фактическую себестоимость продукции растениеводства и списать калькуляционные разницы.

Кроме того, перед составлением отчетных калькуляций себестоимости продукции животноводства необходимо еще выполнить и следующую работу:

- распределить расходы по содержанию кормоцехов (кормокухонь) между отдельными видами (группами) животных пропорционально физической массе израсходованных кормов, приготовленных в кормоцехах;

- распределить затраты по размолу фуражного зерна пропорционально массе использованной муки (дерти). Расходы по содержанию и эксплуатации ДКУ (мельниц) учитывают на отдельном аналитическом счете 20 "Основное производство" (субсчет 2 "Животноводство");

- распределить и включить в состав затрат животноводства отчетного года соответствующую часть расходов по строительству и содержанию летних лагерей, навесов, загонов и других сооружений некапитального характера для животноводства.

После выполнения указанных работ исчисляется себестоимость продукции животноводства.

Фактическая себестоимость продукции промышленных (подсобных) производств исчисляется по завершению работ, связанных с калькулированием себестоимости продукции растениеводства и животноводства.

Калькуляция себестоимости продукции каждой сельскохозяйственной культуры (или группы культур) и каждой группы скота должна быть оформлена в виде калькуляционного листа, содержание которого позволяло бы видеть состав себестоимости по комплексным статьям затрат в целом и на единицу продукции как в обобщающем денежном измерителе, так и в натуральных измерителях затрат (человеко-часах по затратам труда; весовых показателях по затратам предметов труда; условных показателях расхода кормов - кормоединицах; условных показателях производственного потребления средств труда - коне-днях; тонно-километрах; условно-эталонных гектарах и т.д.).

Содержание и построение калькуляционного листа должно соответствовать требованиям составления отчетности о затратах на производство и являться важным информационным средством управления процессом формирования себестоимости.

Рационально построенный калькуляционный лист организует работу по составлению калькуляции, сокращает время на эту работу, устраняет возможность ошибок при составлении калькуляции и позволяет разграничить работу по калькулированию себестоимости продукции между несколькими работниками.

Ниже приводится единая форма калькуляционного листа, содержащего обоснованный минимум показателей, необходимых для экономической работы.

63. Себестоимость работ и услуг, выполненных вспомогательными производствами для других отраслей и подразделений сельскохозяйственного предприятия или для других предприятий и организаций, определяется делением суммы затрат на содержание и эксплуатацию этих производств на объем выполненных работ и услуг. Затраты вспомогательных производств относят на отрасли, культуры, группы животных и другие объекты учета, исходя из объема выполненных работ и услуг и их себестоимости.