2.1. Характеристики производственных запасов

Методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления определяются Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01. В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета указанные ниже понятия означают следующее:

а) материально-производственные запасы - часть имущества:

- используемая при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг, предназначенных для продажи;

- предназначенная для продажи;

- используемая для управленческих нужд организации;

б) готовая продукция - часть материально-производственных запасов организации, предназначенная для продажи, являющаяся конечным результатом производственного процесса, законченная обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которой соответствуют условиям договора или требованиям иных документов в случаях, установленных законодательством;

в) товары - часть материально-производственных запасов организации, приобретенная или полученная от других юридических или физических лиц и предназначенная для продажи или перепродажи без дополнительной обработки.

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение материально-производственных запасов могут быть:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

- таможенные пошлины и иные платежи;

- невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;

- затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией безвозмездно, определяется исходя из их рыночной стоимости на дату оприходования.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией.

Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

Материально-производственные запасы (кроме оборудования к установке), на которые цена в течение года снизилась, либо которые морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец года по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости заготовления (приобретения), с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты организации.

При отпуске материально-производственных запасов в производство и ином выбытии их оценка производится организацией (кроме товаров, учитываемых по продажной (розничной) стоимости) одним из следующих методов:

по себестоимости каждой единицы;

по средней себестоимости;

по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ФИФО);

по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО).

Применение одного из методов по виду (группе) запасов производится в течение отчетного года.

Оценка материально-производственных запасов может производиться по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ФИФО). Оценка запасов методом ФИФО основана на допущении, что материальные ресурсы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), т.е. ресурсы, первыми поступающие в производство, должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости продажи продукции (работ, услуг) учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.

Оценка материально-производственных запасов может производиться организацией по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО). Оценка запасов методом ЛИФО основана на допущении, что ресурсы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости ранних по времени приобретения, а в себестоимости продажи продукции (работ, услуг) учитывается себестоимость поздних по времени приобретения.

Организация может применять в течение отчетного года как элемент учетной политики один метод оценки по каждому отдельному виду (группе) материально-производственных запасов.

Материально-производственные запасы отражаются в бухгалтерском балансе по отдельным статьям в соответствии с их классификацией (распределением по видам) исходя из способа использования в производстве продукции, работ, услуг и иной деятельности организации.

На конец отчетного года материально-производственные запасы отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости, определяемой исходя из используемых методов оценки запасов.

Материально-производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути либо переданные покупателю в залог, принимаются к бухгалтерскому учету в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.

В составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:

- методы оценки материально-производственных запасов по их видам;

- последствия изменений в учетной политике методов оценки материально-производственных запасов;

- стоимость материально-производственных запасов, переданных в залог;

- разница между фактической себестоимостью материально-производственных запасов и их стоимостью возможной реализации, отнесенная на финансовые результаты организации, - в случае наличия у организации на конец отчетного года запасов (кроме оборудования к установке) в оценке, превышающей стоимость их возможной реализации, в случае уменьшения продажных цен, нанесения ущерба ценностям или если они полностью или частично устарели.

В составе производственных запасов учитываются: сырье, основные материалы, полуфабрикаты, материалы для эксплуатации, строительства, включая материалы, сданные в переработку на сторону, тара, тарные и упаковочные материалы, топливо.

На зерноперерабатывающих предприятиях системы хлебопродуктов в составе производственных запасов большой удельный вес занимает зерно: пшеница, рожь, овес, ячмень, горох, кукуруза и другие культуры, которые являются основным сырьем для промышленной переработки.

Кроме того, в составе производственных запасов учитываются: молодняк животных, животные на выращивании и откорме, корма и фураж.

Основными задачами учета производственных запасов на предприятиях, вытекающих из особенностей их функционирования в процессе производства, являются:

- контроль за сохранностью материальных ценностей в местах их хранения, за их поступлением и заготовкой, соблюдением норм их запасов, правильным отпуском ценностей и потреблением их в пределах установленных норм;

- контроль за соблюдением норм производственного потребления материалов и точное распределение израсходованных материалов по объектам калькуляции для получения достоверных показателей себестоимости продукции;

- правильное и своевременное оформление всех операций по движению материальных ценностей, выявление и отражение затрат, связанных с заготовкой материалов.

Для организации учета и сохранности материальных ценностей необходимо:

1) хранить материалы в оборудованных складах и кладовых или на специально приспособленных площадках открытого хранения;

2) размещать материалы в секциях складов, а внутри - по отдельным группам материалов, а к каждому виду материалов прикреплять ярлык с названием хранящегося вида, размера и номенклатурного номера;

3) обеспечить склады весами и измерительными приборами;

4) производить инвентаризацию остатков материальных ценностей в установленные сроки и при смене материально-ответственных лиц и своевременно отражать результаты этих инвентаризаций в бухгалтерском учете;

5) установить четкий порядок оформления операций по поступлению и отпуску материалов, а также сроки исполнения первичных бухгалтерских документов;

6) установить перечень должностных лиц, которым предоставлено право подписывать документы на получение и отпуск со складов материалов, а также выдавать пропуска на вывоз с территории хозяйства материальных ценностей.

Материальные ценности учитываются по количеству и фактической себестоимости их приобретения или заготовки.

Фактическая заготовительная себестоимость поступающих на предприятие материальных ценностей складывается из их фактурной стоимости (уплаченной поставщику при покупке) и транспортно-заготовительных расходов. Последние включают расходы по транспортировке и охране груза, комиссионные и командировочные, естественную убыль в пути, по оформлению товарных и платежных документов, погрузке и выгрузке материалов, другие расходы, связанные с заготовкой и приобретением материальных ценностей.

На расходы по получению сырья относится также стоимость разгрузочных работ, выполняемых для промышленных цехов подрядным способом сторонними организациями.

Затраты по содержанию элеваторов, складов силосного типа и механизированных складов на мельницах, крупозаводах и комбикормовых заводах также относятся на расходы по получению сырья-зерна (см. схему бухгалтерских записей).

Записи на счетах бухгалтерского учета расходов, связанных с заготовкой и приобретением сырья и материалов.

Транспортно-заготовительные расходы изменяются в зависимости от изменения географии поставщиков, вида применяемого транспорта, способа погрузки и иных факторов.

Фактурная стоимость материальных ценностей тоже меняется. Поэтому на практике фактическая заготовительная себестоимость определяется как средняя взвешенная величина исходя из всех поступивших партий и фактических условий снабжения за отчетный период.

Производственные запасы отражаются на счетах бухгалтерского учета в денежной оценке, которая усложняется с развитием рыночных отношений. Рыночные цены подвержены колебаниям, они меняются. Следовательно, меняется и стоимость производственных запасов. Это отражается на величине показателей себестоимости и прибыли в текущей оценке. Оценка производственных запасов может производиться: по фактической себестоимости покупки, которая определяется как средняя взвешенная величина; по покупным ценам; по учетным ценам, с определением отклонений последних от фактической себестоимости покупок; по рыночным ценам, сложившимся на отчетную дату.

В бухгалтерском учете преимущественно применяют оценку материальных ценностей по фактической себестоимости, которая отражает действительные издержки предприятия на их приобретение. Методика учета, предусмотренная в новом Плане счетов бухгалтерского учета, позволяет применять различные методы оценки материальных ценностей.

Продукция растениеводства и животноводства в течение года учитывается по плановой себестоимости с корректировкой в конце года по фактическим затратам.

Давальческое сырье и материалы, принимаемые без оплаты их стоимости и подлежащие переработке по договорам с давальцами, учитываются по ценам, предусмотренным в договоре на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку".

Стоимость принятых на временное хранение материальных ценностей, определенная договором, учитывается на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".

Материальные ценности в пути учитываются на соответствующих счетах на отдельных карточках. В начале следующего месяца эти суммы сторнируются и числятся в текущем месяце как дебиторская задолженность.

Недостачи и излишки материальных ценностей регулируются в следующем порядке:

Материальные ценности, в процессе хранения оказавшиеся в излишке, подлежат оприходованию на соответствующие счета с кредита счета 99 "Прибыли и убытки", с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц.

Убыль ценностей в пределах установленных норм списывается распоряжением руководителя предприятия на счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" и с этого счета на издержки производства или обращения. Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявленных фактических недостач. При отсутствии норм убыли недостачи рассматриваются как сверх нормы.

Недостачи материальных ценностей сверх норм, а равно потери от порчи ценностей относятся на счет "Недостачи и потери от порчи ценностей" и с этого счета на виновных лиц. По недостачам и потерям вследствие злоупотреблений руководитель предприятия обязан направить дело в судебно-следственные органы и предъявить гражданский иск.

Недостачи ценностей сверх норм убыли, а также потери от порчи материалов в случаях, когда конкретные виновники недостачи и порчи не установлены или во взыскании с виновных лиц отказано судом, могут быть списаны со счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" или субсчета 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба" на издержки производства, обращения.

Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же лица, материальных ценностей одного и того же наименования.

В случае, когда при зачете излишков и недостач от пересортицы стоимость недостающих материальных ценностей выше оказавшихся в излишке, разница в стоимости должна быть взыскана с виновных лиц.

Важным условием правильного учета производственных запасов является разработка экономически обоснованной их классификации. В связи с этим в Плане счетов по счету 10 "Материалы" вводится несколько субсчетов для обобщения и учета отдельных видов производственных запасов.

Исходя из особенностей функционирования различных видов материалов в процессе производства они делятся на основные и вспомогательные.

Сырье и основные материалы вещественно входят в изготовляемый из них продукт, образуя его материальную основу, например, зерно в производстве муки, крупы, комбикормов.

Вспомогательные материалы, как и основные, или вещественно входят в состав вырабатываемого продукта, но в отличие от основных не образующие материальной его основы, добавляются к основным материалам с целью вызвать в них необходимые качественные изменения (например, витамины, добавляемые при выработке муки, комбикормов), или же не входят вещественно в изготовляемый продукт, а потребляются средствами труда (например, смазочные и обтирочные материалы), либо расходуются для улучшения условий труда (например, для ремонта и содержания зданий и основных и вспомогательных помещений).

Как основные, так и вспомогательные материалы преимущественно приобретаются промышленными предприятиями со стороны и лишь в незначительной части вырабатываются самими потребляющими их предприятиями. Продукты собственного производства, предназначенные для переработки на том же предприятии, относятся: а) к основным либо вспомогательным материалам, если большая часть их поступает со стороны, или б) к полуфабрикатам собственной выработки, если они в основном изготовляются самим предприятием.

Движение материалов в организациях осуществляется в результате операций, связанных с поступлением, перемещением, отпуском и реализацией. Правильное и своевременное документальное оформление движения материалов позволяет предупредить различные нарушения, вскрыть злоупотребления, повышает дисциплинированность материально-ответственных работников.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

В Приложении 9 приведен порядок документального оформления движения материалов.