Приложение

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО

от 21 августа 2007 г. N 03-04-07-02/40

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо ФНС России о злоупотреблениях налогоплательщиков при применении статей 217 и 238 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в части налогообложения налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом выплат, производимых работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, и сообщает свою позицию по данному вопросу.

Согласно пункту 3 статьи 217 и подпункту 1 статьи 238 Кодекса не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, а также с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья.

В этой связи необходимо отметить, что статья 146 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - Трудовой кодекс) устанавливает, что оплата труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда, производится в повышенном размере. При этом в соответствии со статьей 147 Трудового кодекса оплата труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, устанавливается в повышенном размере по сравнению с тарифными ставками (окладами), установленными для различных видов работ с нормальными условиями труда, но не ниже размеров, установленных законами и иными нормативными правовыми актами.

При этом ни Трудовой кодекс, ни иные нормативные правовые акты Российской Федерации не рассматривают оплату труда в части превышения тарифных ставок (окладов) в качестве компенсационной выплаты, которая по своей сути должна предполагать не выплату вознаграждения за труд, а компенсацию расходов, возникающих вследствие причинения ущерба, либо иных расходов (затрат) работника.

Из вышеизложенного следует, что доплаты к заработной плате работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, не могут рассматриваться в качестве компенсаций в смысле статьи 164 Трудового кодекса, а направлены на повышение размера оплаты труда работников, занятых на работах с вредными условиями труда, как это предусмотрено статьей 147 Трудового кодекса.

Соответственно, к таким доплатам не может применяться пункт 3 статьи 217 и подпункт 2 пункта 1 статьи 238 Кодекса, и они подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом в установленном порядке.

Вместе с тем помимо доплат к заработной плате работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, каждый работник в соответствии со статьей 219 Трудового кодекса имеет право на компенсации, установленные законом, коллективным договором, соглашением, трудовым договором, если он занят на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда. При этом размеры компенсаций работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными условиями труда, и условия их предоставления устанавливаются в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации, с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений.

Проект соответствующего постановления Правительства Российской Федерации об утверждении размеров вышеуказанных компенсаций работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также условия их предоставления в настоящее время разрабатывается Минздравсоцразвития России.

Основаниями для предоставления компенсаций за работу с вредными условиями труда служат результаты аттестации рабочих мест по условиям труда (наличие вредных производственных факторов, травмоопасных участков, оборудования, показателей тяжести, напряженности трудового процесса и т.д.), которая проводится в соответствии с Постановлением Министерства труда и социального развития Российской Федерации от 14.03.1997 N 12 "О проведении аттестации рабочих мест по условиям труда".

Компенсационные выплаты работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными условиями труда, неустранимыми при современном техническом уровне производства и организации труда, выплачиваемые работодателем в дополнение к повышенной оплате труда, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом на основании пункта 3 статьи 217 и подпункта 2 пункта 1 статьи 238 Кодекса.

В случае возникновения сомнения в правомерности установления организацией компенсационных выплат работникам, занятым на работах с вредными, тяжелыми или опасными условиями труда, для решения данного вопроса налоговые органы в ходе контрольной работы на основании подпункта 11 пункта 1 статьи 31 Кодекса вправе привлечь экспертов Федеральной службы по труду и занятости и (или) органов исполнительной власти соответствующего субъекта Российской Федерации в сфере вопросов охраны труда.

Основанием для обращения к экспертам Федеральной службы по труду и занятости может являться, в частности, отсутствие вышеупомянутых доплат к заработной плате работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, при наличии выплат им указанных компенсаций либо значительное несоответствие размера надбавки и размера компенсации таким работникам, то есть признаки того, что под видом не облагаемых налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом компенсационных выплат производится оплата труда работников в повышенном размере. Предметом экспертизы может являться подтверждение ущерба здоровью, вызванного вредными условиями труда, а также оценка компенсируемых в этой связи расходов.

Таким образом, по мнению Департамента, при оценке правомерности освобождения от налогообложения компенсационных выплат необходимо учитывать, что компенсационный характер выплат, освобождаемых от налогообложения, должен подтверждаться наличием количественной оценки расходов, понесенных физическим лицом в результате занятости на работах с вредными, тяжелыми или опасными условиями труда, либо денежной оценки ущерба здоровью, вызванного вредными, опасными или тяжелыми условиями труда. Одновременно требует проверки невозможность устранения указанных условий при современном техническом уровне производства и организации труда. Выполнение указанных условий в отсутствие утвержденного порядка может являться признаком, отличающим повышенную оплату труда от компенсационных выплат.

Департамент полностью разделяет позицию ФНС России о необходимости ускорения подготовки вышеупомянутого Постановления Правительства Российской Федерации об утверждении размеров вышеуказанных компенсаций работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также условий их предоставления, о чем было сообщено Минздравсоцразвития России в письме от 24.07.2007 N 03-04-08-02/28 с указанием на злоупотребления, выявляемые при проведении налоговых проверок организаций, производящих компенсационные выплаты работникам, занятым на тяжелых работах с вредными условиями труда.

В настоящее время Минфин России готовит соответствующее обращение в Правительство Российской Федерации по данному вопросу.

Директор Департамента

И.В.ТРУНИН